КОММЕНТАРИЙ к Инструкции о составе расходов…

КОММЕНТАРИЙ к постановлению Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 27 февраля 2006 г. № 30 «Об утверждении Инструкции о составе расходов, связанных с осуществлением предпринимательской деятельности индивидуальными предпринимателями и приравненными к ним для целей налогообложения лицами (частными нотариусами), порядке их исключения из подлежащих обложению подоходным налогом доходов и порядке документального подтверждения»

О СОСТАВЕ РАСХОДОВ, НЕ ПОДЛЕЖАЩИХ ОБЛОЖЕНИЮ ПОДОХОДНЫМ НАЛОГОМ

Подготовка Инструкции о составе расходов была связана со вступлением в силу с 1 января 2006 г. новой редакции Закона от 21 декабря 1991 г. «О подоходном налоге с физических лиц» в редакции от 9 декабря 2005 г. (далее - Закон).
Одновременно Положение о составе расходов, связанных с извлечением доходов от предпринимательской деятельности, осуществляемой индивидуальными предпринимателями, и порядке их исключения из выручки, утвержденное приказом Государственного налогового комитета, Министерства экономики, Министерства финансов, Министерства статистики и анализа, Министерства предпринимательства и инвестиций и Министерства культуры от 26 июля 1999 г. № 177/70/197/170/100/264 (далее - Положение), было признано утратившим силу постановлением Министерства по налогам и сборам, Министерства экономики, Министерства финансов, Министерства статистики и анализа и Министерства культуры от 7 февраля 2006 г. № 20/23/13/10/3.

Основные положения утратившего силу Положения были положены в основу Инструкции о составе расходов, связанных с осуществлением предпринимательской деятельности индивидуальными предпринимателями и приравненными к ним для целей налогообложения лицами (частными нотариусами), порядке их исключения из подлежащих обложению подоходным налогом доходов и порядке документального подтверждения, утвержденной постановлением Министерства по налогам и сборам от 27 февраля 2006 г. № 30 (далее - Инструкция), однако определенная часть действовавшего Положения не содержится во вступившей в силу Инструкции, поскольку претерпела ряд существенных изменений, в том числе и не связанных с Законом.

Новая Инструкция, как и Положение, содержит следующие элементы:
- перечень видов расходов;
- порядок документального подтверждения расходов;
- порядок исключения расходов из подлежащих обложению подоходным налогом доходов.

Что касается содержания, то в целом оно не изменилось, однако изменились содержание каждого из элементов Инструкции и структура документа.
В настоящем комментарии подробно остановимся на произошедших изменениях, в необходимых случаях проведя сопоставление с действовавшим Положением, а также обратим внимание на сохранившиеся положения документа.

СТРУКТУРА ИНСТРУКЦИИ

Чтобы проще ориентироваться в Инструкции, необходимо обратить внимание на изменение ее структуры.

Часть положений, касающихся порядка учета конкретных элементов расходов, была перенесена в соответствующие пункты Инструкции (пп. 15-19). Исключение составляют материальные расходы, для списания которых действуют специальные правила. В связи с этим порядок списания материальных расходов выделен в отдельные пункты (пп. 13 и 14). Обособленно существуют теперь лишь общие правила учета расходов:
- правила пересчета расходов в иностранной валюте (п. 5);
- правила учета расходов плательщиками и неплательщиками НДС (п. 9);
- правила учета расходов будущих периодов (подпункт 23.1);
- правила учета расходов, осуществленных по окончании отчетного (налогового) периода, к которому они относятся (подпункты 23.2 и 23.3);
- правила распределения расходов, связанных с осуществлением нескольких видов деятельности, по которым законодательством предусмотрено ведение раздельного учета (п. 24);
- правила списания расходов по нормативу (п. 25).

В отдельные пункты выделены порядок учета стоимости товаров, приобретенных для реализации (п. 20), и порядок учета стоимости амортизируемого имущества (основных средств, отдельных предметов в составе оборотных средств, нематериальных активов) при их реализации (п. 21).

ПОРЯДОК ДОКУМЕНТАЛЬНОГО ПОДТВЕРЖДЕНИЯ РАСХОДОВ

Пунктом 2 новой Инструкции установлены единые правила документального подтверждения расходов, т.е. дано определение документам, подтверждающим расходы, и перечислены виды документов, относящихся к подтверждающим оплату и поступление товаров.
В связи с этим исключена возможность учета расходов при несоблюдении установленного порядка их документального подтверждения.

Примечание.
Следует отметить, что теперь отсутствует предусмотренная ранее возможность учета стоимости имущества, по которому нет подтверждающих оплату документов. Причем вытекает это из Закона. Прежде при приобретении материальных ценностей за пределами Республики Беларусь и Российской Федерации, а также товаров, происходящих из третьих стан и выпущенных в свободное обращение в Российской Федерации, в том числе на рынках, и отсутствии документов, подтверждающих их оплату, в расходы могла быть включена таможенная стоимость вещей, определенная в соответствии с таможенным законодательством, при условии представления документов, заверенных таможенным органом Республики Беларусь, с указанием таможенной стоимости и характеристик вещей, необходимых для оформления первичных бухгалтерских документов (часть третья п. 1 действовавшего Положения).

КЛАССИФИКАЦИЯ РАСХОДОВ

Элементы расходов

Новой Инструкцией определено шесть элементов расходов вместо ранее установленных пяти.

В отдельный элемент выделены обязательные страховые взносы в Фонд социальной защиты населения Министерства труда и социальной защиты и отчисления в государственный фонд содействия занятости, т.е. расходы на социальные нужды (подпункт 10.3).

Примечание.
Ранее расходы, включенные в этот элемент, учитывались в составе элемента «прочие затраты» (подпункт 2.5 действовавшего Положения).

Расходы, связанные с производством и реализацией

Расширился и перечень расходов, связанных с производством и (или) реализацией продукции, товаров (работ, услуг), иных ценностей, имущественных прав на объекты интеллектуальной собственности. Это произошло за счет новых расходов, входящих в элементы «материальные
расходы» (п. 11) и «прочие расходы, связанные с производством и (или) реализацией товаров (работ, услуг), имущественных прав на объекты интеллектуальной собственности» (п. 19).

В числе новых расходов предусмотрены:
- расходы на приобретение воды, расходы на топливо по автотранспортным средствам, принадлежащим работникам и используемым для нужд индивидуального предпринимателя (подпункт 11.5);
- потери от недостачи, порчи и (или) иной утраты товарно-материальных ценностей в пределах норм естественной убыли, установленных для организаций (подпункт 11.6).

Примечание.
Прежняя редакция (подпункт 3.6 Положения) предусматривала только часть такого рода расходов - товарные потери (т.е. потери товаров, предназначенных для реализации). Потери иного имущества (например, сырья, материалов, используемых для производства продукции, выполнения работ, оказания услуг) ранее возможно было учитывать только по согласованию с налоговым органом;
- стоимость составления проектов сделок, заявлений, изготовления копий документов, выписок из них, оказания других правовых и технических услуг, связанных с совершением нотариальных действий, согласно тарифам, утвержденным в установленном порядке (подпункт 19.2);
- стоимость бумажно-беловых товаров (подпункт 19.3);
- страховые взносы по перечню видов добровольного страхования, определенному для юридических лиц Президентом Республики Беларусь, и в размерах, установленных законодательными актами Республики Беларусь: по договорам добровольного страхования жизни, добровольного страхования дополнительной пенсии, договорам добровольного страхования медицинских расходов (при условии, что договоры заключены на срок не менее одного года и медицинская помощь застрахованным оказывается государственными организациями здравоохранения), заключенным предпринимателями - страхователями с государственными страховыми организациями в пользу работающих у них по трудовым договорам физических лиц (подпункт 19.4);
- расходы по участию в торгах (тендерах) (подпункт 19.5);
- расходы на оплату проводимых в соответствии с законодательством обязательных аудиторских проверок в пределах установленных законодательством норм (подпункт 19.11);
- плата за техническую инвентаризацию недвижимого имущества, предоставление информации из единого государственного регистра недвижимого имущества, прав на него и сделок с ним, совершение регистрационных действий, составление проектов, подлежащих государственной регистрации сделок, необходимых заявлений, изготовление копий документов, выписок из них, оказание других правовых и технических услуг, связанных с государственной регистрацией недвижимого имущества, прав на него и сделок с ним. Названная плата учитывается в отношении объектов недвижимости, используемых исключительно в предпринимательской деятельности (подпункт 19.19);
- плата за государственную регистрацию договора аренды зданий, помещений (подпункт 19.20);
- расходы по доставке, монтажу и установке основных средств, полученных по договору безвозмездного пользования и безвозмездно полученных в собственность (подпункт 19.22);
- расходы на услуги по управлению, в том числе расходы на услуги по ведению учета и отчетности, оказываемые сторонними организациями и индивидуальными предпринимателями (подпункт 19.25);
- расходы на приобретение проездных билетов на транспорт общего пользования, за исключением такси, для работников, работа которых носит разъездной характер, если эти работники на время выполнения должностных обязанностей не обеспечиваются специальным транспортом (подпункт 19.26);
- потери в виде стоимости бракованной, утратившей товарный вид, а также не реализованной в пределах установленных сроков (морально устаревшей) продукции средств массовой информации и книжной продукции для индивидуальных предпринимателей, осуществляющих производство (выпуск) такой продукции (подпункт 19.27).

Наряду с дополнением Инструкции новыми видами расходов существующий перечень перестал быть исчерпывающим. Поэтому теперь индивидуальные предприниматели могут учесть иные, не предусмотренные Инструкцией, расходы, связанные с особенностями осуществляемой деятельности (подпункт 19.28). Важно отметить, что сделать это они могут самостоятельно, без какого-либо согласования с налоговым органом.

Примечание.
Ранее индивидуальный предприниматель при исчислении подоходного налога мог учесть связанные с осуществлением предпринимательской деятельности, но не предусмотренные Положением расходы только по согласованию с налоговым органом (подпункт 7.15 Положения).

Однако, несмотря на появившуюся у предпринимателей возможность учета расходов, связанных с особенностями осуществляемой деятельности, непосредственно не предусмотренных Инструкцией, учесть можно не любые расходы. Это связано с установленными Инструкцией ограничениями:
- учитываемые расходы действительно должны быть непосредственно связаны с осуществлением предпринимательской деятельности. Это требование установлено подпунктом 1.1 ст. 16 Закона. В противном случае при проверке они будут исключены из состава расходов налоговыми органами;
- соответствующий вид расходов не должен быть включен в перечень расходов, не учитываемых при исчислении подоходного налога и осуществляемых за счет собственных средств (п. 27), или отнесен к платежам, не признаваемым расходами (п. 26);
- учет не предусмотренных Инструкцией расходов возможен только в пределах установленных норм и нормативов. Если таковые не установлены, то учесть их можно в фактически осуществленных размерах;
- если расходы частично связаны с осуществлением предпринимательской деятельности, то следует их скорректировать, поскольку по общему правилу любые расходы могут быть учтены при исчислении подоходного налога только в части, непосредственно связанной с предпринимательской деятельностью.

Кроме того, новая Инструкция дополнена порядком определения стоимости возвратной тары и возвратных отходов (п. 12). Напомним, что правила учета расходов предусматривают уменьшение расходов на приобретение товарно-материальных ценностей на стоимость возвратных отходов и возвратной тары по цене ее возможного использования или реализации (п. 11).

Внереализационные расходы

В отличие от расходов, связанных с производством и (или) реализацией товаров, работ, услуг, имущественных прав на объекты интеллектуальной собственности, перечень внереализационных расходов остался исчерпывающим (п. 22). Поэтому при определении налоговой базы по подоходному налогу из дохода могут быть исключены не любые, а только предусмотренные Инструкцией виды внереализационных расходов. Что касается содержания этого перечня, то он расширен за счет включения в него судебных расходов (подпункт 22.2).

(продолжение в следующем номере…)