|
ПОСТАНОВЛЕНИЕ СОВЕТА ДИРЕКТОРОВ НАЦИОНАЛЬНОГО БАНКА
РЕСПУБЛИКИ БЕЛАРУСЬ
29 декабря 2005 г. № 422
ОБ УТВЕРЖДЕНИИ НАЦИОНАЛЬНОГО СТАНДАРТА ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ 39
«ФИНАНСОВЫЕ ИНСТРУМЕНТЫ: ПРИЗНАНИЕ И ОЦЕНКА» (НСФО 39) ДЛЯ БАНКОВ
В целях выполнения Основных направлений денежно-кредитной
политики Республики Беларусь на 2005 год, утвержденных Указом
Президента Республики Беларусь от 10 сентября 2004 г. № 438,
Концепции развития банковской системы Республики Беларусь на
2001-2010 годы, одобренной Указом Президента Республики Беларусь от
28 мая 2002 г. № 274, а также на основании статьи 26 Банковского
кодекса Республики Беларусь и постановления Правления Национального
банка Республики Беларусь от 27 декабря 2001 г. № 329 «О
делегировании полномочий Совету директоров Национального банка
Республики Беларусь» Совет директоров Национального банка Республики
Беларусь ПОСТАНОВЛЯЕТ:
1. Утвердить прилагаемый Национальный стандарт финансовой
отчетности 39 «Финансовые инструменты: признание и оценка» (НСФО 39)
для банков (далее - Стандарт).
2. Рекомендовать банкам разработать локальный нормативный
правовой акт, предусматривающий процедуру принятия решений по
классификации и оценке финансовых инструментов банка в соответствии
с требованиями прилагаемого Стандарта.
3. Главному управлению монетарных операций, главному
управлению международных операций, главному управлению
бухгалтерского учета и отчетности, главному управлению регулирования
банковских операций в I квартале 2006 года разработать нормативный
правовой акт, определяющий процедуру классификации финансовых
инструментов Национального банка Республики Беларусь.
4. В срок до 15 марта 2006 г.:
4.1. структурным подразделениям центрального аппарата
Национального банка привести в соответствие с настоящим
постановлением нормативные правовые акты Национального банка
Республики Беларусь;
4.2. главному управлению регулирования банковских операций,
главному управлению монетарных операций, финансово-экономическому
управлению провести работу с органами государственного управления по
урегулированию вопросов совершения и налогообложения операций с
ценными бумагами по сделкам РЕПО.
5. Настоящее постановление вступает в силу с 1 апреля 2006 г.,
за исключением: части третьей пункта 28, абзацев третьего и пятого
пункта 30 прилагаемого Стандарта - в части последующей оценки
финансовых активов по амортизированной стоимости, пункта 31
прилагаемого Стандарта - в части последующей оценки финансовых
обязательств (за исключением производных финансовых обязательств) по
амортизируемой стоимости и по справедливой стоимости, абзаца второго
пункта 45 прилагаемого Стандарта, которые вступают в силу в
соответствии с отдельным постановлением Совета директоров
Национального банка Республики Беларусь.
Председатель Правления П.П.Прокопович
УТВЕРЖДЕНО
Постановление
Совета директоров
Национального банка
Республики Беларусь
29.12.2005 № 422
НАЦИОНАЛЬНЫЙ СТАНДАРТ
финансовой отчетности 39 «Финансовые инструменты:
признание и оценка» (НСФО 39) для банков
ГЛАВА 1
ОБЩИЕ ПОЛОЖЕНИЯ
1. Национальный стандарт финансовой отчетности 39 «Финансовые
инструменты: признание и оценка» (НСФО 39) для банков (далее -
Стандарт) разработан на основании статьи 26 Банковского кодекса
Республики Беларусь, постановления Правления Национального банка
Республики Беларусь от 27 декабря 2001 г. № 329 «О делегировании
полномочий Совету директоров Национального банка Республики
Беларусь» и на основании Международного стандарта финансовой
отчетности 39 «Финансовые инструменты: признание и оценка»,
утвержденного Комитетом по международным стандартам финансовой
отчетности.
2. Требования, установленные настоящим Стандартом, обязательны
для исполнения Национальным банком Республики Беларусь, банками и
небанковскими кредитно-финансовыми организациями Республики
Беларусь, созданными в соответствии с законодательством Республики
Беларусь и зарегистрированными в Национальном банке Республики
Беларусь (далее - банки).
3. Цель настоящего Стандарта состоит в установлении принципов
признания и оценки финансовых активов, финансовых обязательств и
отдельных договоров покупки или продажи нефинансовых инструментов в
бухгалтерском учете и финансовой отчетности банков.
Настоящий Стандарт не устанавливает требования к раскрытию
информации в отношении финансовых инструментов. Раскрытие данной
информации осуществляется в соответствии с требованиями
Национального стандарта финансовой отчетности 32 «Финансовые
инструменты: раскрытие и представление информации» (НСФО 32) для
банков, утвержденного постановлением Совета директоров Национального
банка Республики Беларусь от 30 сентября 2005 г. № 296 (далее - НСФО
32).
4. В настоящем Стандарте термины и их определения «финансовый
инструмент», «финансовый актив», «финансовое обязательство»,
«долевой инструмент», «собственный долевой инструмент», «производный
финансовый инструмент», «объект хеджирования», «инструмент
хеджирования», «справедливая стоимость», «амортизированная
стоимость» употребляются в значениях, установленных НСФО 32.
5. Для целей настоящего Стандарта используются следующие
термины и их определения:
5.1. признание - отражение финансового актива или финансового
обязательства в бухгалтерском учете;
5.2. прекращение признания - процесс списания со счетов
бухгалтерского учета ранее признанных финансовых активов и
финансовых обязательств;
5.3. операционные издержки - издержки, непосредственно
связанные с приобретением, эмиссией или передачей финансовых активов
или финансовых обязательств, которые не были бы понесены, если бы
банк не приобрел, не эмитировал или не передал финансовый
инструмент;
5.4. покупка или продажа по стандартной процедуре - покупка
или продажа финансовых активов в соответствии с договором, условия
которого требуют предоставления финансовых активов в сроки,
установленные законодательством или соответствующим финансовым
рынком;
5.5. долговой инструмент - финансовый инструмент, содержащий
долговое обязательство его эмитента или обязанного лица;
5.6. встроенный производный финансовый инструмент -
производный финансовый инструмент, являющийся частью (элементом)
смешанного инструмента, включающего также основной договор, не
являющийся производным. При этом будущие потоки денежных средств
(полностью или частично) смешанного инструмента изменяются
аналогично изменениям будущих потоков денежных средств (полностью
или частично) по данному производному финансовому инструменту.
Основным договором могут являться долговой или долевой инструмент,
договор аренды, договор страхования или договор купли-продажи,
независимо от того, распространяется на него действие настоящего
Стандарта или не распространяется.
Производный финансовый инструмент, который взаимосвязан с
другим финансовым инструментом, но по договору может передаваться
независимо от этого инструмента или по которому существует иной
контрагент, является не встроенным, а отдельным финансовым
инструментом;
5.7. твердое потенциальное обязательство - договор купли-
продажи или мены определенного количества активов по определенной
цене на определенную дату или даты в будущем, не признаваемый в
учете как финансовый актив (финансовое обязательство);
5.8. прогнозируемая операция - предполагаемая будущая
операция, не оформленная договором;
5.9. эффективность хеджирования - степень, в которой изменение
справедливой стоимости или будущие потоки денежных средств от
объекта хеджирования компенсируются изменением справедливой
стоимости или будущими потоками денежных средств по инструменту
хеджирования;
5.10. котировка - цена (курс) финансового инструмента
(финансового актива или финансового обязательства), информацию о
которой можно получить в общедоступном порядке от организатора
торгов, дилера, брокера и из других источников и которая сложилась в
результате сделок с этим финансовым инструментом, осуществляемых на
рынке между независимыми друг от друга сторонами.
6. Настоящий Стандарт применяется банком ко всем финансовым
инструментам, за исключением:
6.1. долевых участий в уставных фондах дочерних юридических
лиц, зависимых юридических лиц, совместно контролируемых юридических
лиц, учитываемых в соответствии с:
Национальным стандартом финансовой отчетности для банковской
системы 27 «Консолидированная финансовая отчетность и учет
инвестиций в дочерние структуры» (НСФО 27), утвержденным
постановлением Правления Национального банка Республики Беларусь от
28 декабря 2001 г. № 351 (Национальный реестр правовых актов
Республики Беларусь, 2002 г., № 14, 8/7668);
Национальным стандартом финансовой отчетности 28 «Учет
инвестиций в зависимые структуры» (НСФО 28) для банковской системы,
утвержденным постановлением Совета директоров Национального банка
Республики Беларусь от 3 декабря 2002 г. № 388;
Национальным стандартом финансовой отчетности 31 «Финансовая
отчетность об участии в совместной деятельности» (НСФО 31) для
банковской системы, утвержденным постановлением Совета директоров
Национального банка Республики Беларусь от 2 июля 2003 г. № 216.
Долевые участия банка, которые не подпадают под действие
вышеназванных стандартов, учитываются в соответствии с требованиями
настоящего Стандарта;
6.2. требований и обязательств по договорам аренды, за
исключением:
денежных сумм к получению, признанных арендодателем, на
которые распространяются требования настоящего Стандарта в части
прекращения признания и обесценения;
денежных сумм к оплате, признанных арендатором, на которые
распространяются требования настоящего Стандарта в части прекращения
признания;
производных финансовых инструментов, включенных в договоры
аренды, на которые распространяются требования настоящего Стандарта
к встроенным производным финансовым инструментам;
6.3. требований и обязательств банка по заработной плате,
выплатам социального характера, выплатам после окончания трудовой
деятельности и прочим вознаграждениям работникам;
6.4. собственных долевых инструментов, которые определены НСФО
32;
6.5. требований и обязательств по договорам на покупку
(продажу) другого предприятия (общества) на определенную дату в
будущем;
6.6. требований и обязательств по договорам страхования;
6.7. производных финансовых инструментов, базовым активом по
которым являются драгоценные металлы, - для Национального банка
Республики Беларусь.
7. Настоящий Стандарт применяется к договорам покупки или
продажи нефинансовых инструментов (за исключением драгоценных
металлов - для Национального банка Республики Беларусь), расчет по
которым производится денежными средствами на чистой основе или
другими финансовыми инструментами либо посредством обмена финансовых
активов и финансовых обязательств. Настоящий Стандарт не применяется
к договорам, которые заключаются с целью приобретения и дальнейшего
использования нефинансового актива.
ГЛАВА 2
КЛАССИФИКАЦИЯ ОСНОВНЫХ КАТЕГОРИЙ ФИНАНСОВЫХ
АКТИВОВ И ФИНАНСОВЫХ ОБЯЗАТЕЛЬСТВ
8. Настоящий Стандарт устанавливает требования по
классификации банком финансовых инструментов в определенные
категории исходя из намерения (цели) приобретения или выпуска либо
намерения учета.
При этом финансовые активы банка классифицируются по следующим
категориям:
финансовые активы, учитываемые по справедливой стоимости с
отражением результатов переоценки на счетах доходов и расходов
(далее - финансовые активы, учитываемые по справедливой стоимости);
инвестиции, удерживаемые до погашения;
финансовые активы в наличии для продажи;
кредиты и дебиторская задолженность.
Финансовые обязательства банка классифицируются по следующим
категориям:
финансовые обязательства, учитываемые по справедливой
стоимости с отражением результатов переоценки на счетах доходов и
расходов (далее - финансовые обязательства, учитываемые по
справедливой стоимости);
финансовые обязательства, учитываемые по амортизированной
стоимости.
Банк должен классифицировать свои финансовые активы и
финансовые обязательства в одну из вышеназванных категорий при
признании.
9. Категория «Финансовые активы, учитываемые по справедливой
стоимости», включает в себя две подгруппы:
финансовые активы, предназначенные для торговли;
финансовые активы, отнесенные банком при признании к данной
категории исходя из намерений банка учитывать их по справедливой
стоимости с отражением результатов переоценки на счетах доходов и
расходов.
Финансовые активы являются предназначенными для торговли, если
они:
приобретаются банком с целью их продажи в краткосрочном (до
одного года) периоде;
являются производными финансовыми активами (за исключением
случаев, когда они являются эффективными инструментами хеджирования
в соответствии с главой 10 настоящего Стандарта).
Любые финансовые активы (за исключением финансовых активов,
которые не имеют котировки и справедливая стоимость которых не может
быть надежно оценена; производных финансовых активов, которые
связаны с некотируемыми финансовыми инструментами и расчет по
которым производится посредством передачи данных некотируемых
финансовых инструментов, справедливая стоимость которых не может
быть надежно оценена) могут быть отнесены банком в категорию
«Финансовые активы, учитываемые по справедливой стоимости» при их
признании.
В данную категорию могут быть отнесены облигации, акции,
векселя, депозитные сертификаты и прочие финансовые активы, для
которых существует рынок, удовлетворяющий условиям пункта 36
настоящего Стандарта (далее - активный рынок), либо справедливую
стоимость которых можно надежно оценить. При этом не имеет значения,
при каких условиях получены эти активы (куплены на рынке, получены
от должника, внесены в качестве взноса в уставный фонд и т.п.), а
также какой у них срок погашения.
Отсутствие активного рынка для того или иного финансового
актива не может служить основанием его невключения в данную
категорию. В то же время наличие котировки финансового актива еще не
означает, что он должен быть однозначно отнесен банком к названной
категории. Основным является намерение банка использовать финансовые
активы для извлечения прибыли в виде маржи или в результате
краткосрочных колебаний их цены.
10. К категории «Инвестиции, удерживаемые до погашения»
относятся финансовые активы с фиксированными или определяемыми
платежами по ним и фиксированным сроком погашения, которые не
являются производными и в отношении которых у банка имеется
намерение и возможность удерживать их до наступления срока
погашения, кроме тех, которые:
отнесены банком при признании к категории «Финансовые активы,
учитываемые по справедливой стоимости»;
классифицированы банком в категорию «Финансовые активы в
наличии для продажи»;
удовлетворяют определению кредитов и дебиторской
задолженности.
Фиксированные или устанавливаемые платежи и фиксированный срок
погашения означают, что по данному финансовому активу определены
суммы и даты платежей его владельцу, включая сумму и дату погашения
основного долга. Финансовый актив, который является бессрочным и
платежи по которому осуществляются в течение неопределенного
периода, не может быть классифицирован в категорию «Инвестиции,
удерживаемые до погашения».
Намерение и возможность удерживать финансовые активы до
наступления срока их погашения отсутствуют, если:
банк намеревается удерживать финансовые активы в течение
неопределенного срока;
банк готов продать финансовые активы (за исключением ситуации,
которая является неповторяющейся и которую банк не мог предвидеть)
при изменении рыночных ставок процента, при изменении доходности и
доступности альтернативных источников ресурсов.
Инвестиции в долевые инструменты не могут быть отнесены к
данной категории, поскольку срок их действия неопределенный.
К данной категории могут быть отнесены облигации, векселя,
депозитные сертификаты и прочие финансовые активы, которые содержат
долговое обязательство эмитента. Ключевым фактором классификации
финансовых активов в данную категорию является намерение банка при
их приобретении не продавать их до срока погашения. При этом наличие
или отсутствие котировки не имеет значения. Котируемая ценная бумага
может быть отнесена в данную категорию, если у банка есть намерение
держать ее до срока погашения.
Банк не должен классифицировать финансовые активы в данную
категорию, если он в текущем году или в течение двух предыдущих
отчетных лет реклассифицировал финансовые активы из данной категории
(ввиду изменения своих намерений, или отсутствия возможностей, или в
связи с продажей финансовых активов из данной категории в сумме,
превышающей пять процентов от их общей суммы на дату продажи, либо
при повторной продаже в текущем году финансовых активов из данной
категории, независимо от суммы сделки). Указанное требование не
распространяется при:
продаже или реклассификации инвестиций, удерживаемых до
погашения, осуществленных не ранее одного месяца до наступления
срока их погашения, если изменение их справедливой стоимости в
период до погашения было бы незначительным;
реклассификации или продаже инвестиций, удерживаемых до
погашения, которые происходят после того, как банк получил по ним
почти всю основную сумму инвестиций согласно графику платежей;
реклассификации или продаже инвестиций, удерживаемых до
погашения, которые произведены под воздействием обособленного
события, которое находится вне контроля банка, не является
повторяющимся и не может быть предусмотрено банком. Таким событием
могут быть: существенное ухудшение платежеспособности эмитента по
отношению к кредитному рейтингу при признании; изменение налогового
законодательства, которое исключает или существенно уменьшает
налоговые льготы по процентам, полученным от инвестиций,
удерживаемых до погашения; изменения требований законодательства к
конкретному типу инвестиций и их максимально допустимой величине;
повышение нормативов достаточности собственного капитала, которое
вынуждает банк сократить объемы некоторых финансовых активов путем
продажи инвестиций, удерживаемых до погашения.
По истечении двух лет с момента установления запрета по
классификации финансовых активов в данную категорию банк снова может
классифицировать в данную категорию свои финансовые активы.
11. К категории «Финансовые активы в наличии для продажи»
относятся финансовые активы, которые не являются производными и
которые определяются банком как имеющиеся в наличии для продажи или
не могут быть классифицированы в следующие категории:
финансовые активы, учитываемые по справедливой стоимости;
инвестиции, удерживаемые до погашения;
кредиты и дебиторская задолженность.
К рассматриваемой категории могут быть отнесены облигации,
акции, векселя, депозитные сертификаты и прочие финансовые активы,
цель приобретения которых отлична от целей приобретения финансовых
активов, отнесенных банком к иным категориям, либо которые не могут
быть отнесены к иным категориям.
12. К категории «Кредиты и дебиторская задолженность»
относятся не имеющие котировки финансовые активы с фиксированными
или определяемыми платежами по ним, не являющиеся производными, за
исключением финансовых активов, которые:
отнесены банком при признании к категории «Финансовые активы,
учитываемые по справедливой стоимости»;
классифицированы банком в категорию «Финансовые активы в
наличии для продажи».
К данной категории могут быть отнесены: кредиты
предоставленные, депозиты размещенные, финансовый лизинг, факторинг,
дебиторская задолженность по расчетам с покупателями, денежные
средства на корреспондентских и карт-счетах в банках, денежные
средства в расчетах по операциям с банками и с клиентами.
13. К категории «Финансовые обязательства, учитываемые по
справедливой стоимости» относятся:
производные финансовые обязательства, за исключением случаев,
когда они являются эффективными инструментами хеджирования в
соответствии с главой 10 настоящего Стандарта;
обязательства, выпущенные банком с намерением погасить их в
краткосрочном (до одного года) периоде.
14. К категории «Финансовые обязательства, учитываемые по
амортизированной стоимости» относятся финансовые обязательства,
которые не классифицированы в категорию «Финансовые обязательства,
учитываемые по справедливой стоимости». К данной категории могут
быть отнесены: кредиторская задолженность по расчетам с
поставщиками, выпущенные ценные бумаги, привлеченные депозиты и
межбанковские кредиты, денежные средства на корреспондентских и карт-
счетах банков, денежные средства в расчетах по операциям с банками,
денежные средства на счетах по операциям клиентов.
15. Амортизированная стоимость является основой последующего
отражения финансовых активов и финансовых обязательств в категориях
«Финансовые активы, удерживаемые до погашения», «Кредиты и
дебиторская задолженность» и «Финансовые обязательства, учитываемые
по амортизированной стоимости».
При расчете амортизированной стоимости определяется текущая
стоимость будущих потоков денежных средств (поступлений или выплат)
по финансовому инструменту (финансовому активу или финансовому
обязательству), дисконтированных* под эффективную процентную ставку
по данному финансовому инструменту.
______________________________
*Дисконтирование - процесс приведения стоимости разновременных
потоков денежных средств (поступлений и выплат) к текущему моменту
времени.
Эффективная процентная ставка - процентная ставка, которая
точно дисконтирует будущие потоки денежных средств за предполагаемый
срок финансового актива или финансового обязательства в текущую
стоимость в настоящий момент времени. Эффективная процентная ставка
является внутренней нормой доходности финансового актива или
финансового обязательства за определенный период.
При вычислении эффективной процентной ставки банк оценивает
все потоки денежных средств, принимая во внимание все условия
финансового актива или финансового обязательства, и не учитывает
потенциальные будущие убытки. При вычислении эффективной процентной
ставки банк также включает в ожидаемые потоки денежных средств
операционные издержки по данному финансовому инструменту и дисконт
или премию (для финансовых активов, приобретаемых или выпускаемых с
дисконтом или премией).
Для финансовых активов или финансовых обязательств с плавающей
(устанавливаемой) процентной ставкой изменение потоков денежных
средств изменяет эффективную процентную ставку.
Определение амортизированной стоимости финансовых активов и
финансовых обязательств производится согласно приложению 1 к
настоящему Стандарту.
ГЛАВА 3
ПРИЗНАНИЕ И ПРЕКРАЩЕНИЕ ПРИЗНАНИЯ
ФИНАНСОВЫХ АКТИВОВ И ФИНАНСОВЫХ ОБЯЗАТЕЛЬСТВ
16. Банк признает финансовые активы и финансовые
обязательства, в том числе производные финансовые инструменты, когда
банк становится одной из сторон финансового инструмента. К покупке и
продаже финансовых активов по стандартной процедуре применяются
требования пункта 23 настоящего Стандарта.
17. Банк прекращает признание финансового актива при наличии
одного из следующих условий:
права на получение денежных средств от финансового актива
утрачены. Это происходит, когда эмитент или обязанное лицо по
договору выплачивает владельцу данного финансового актива все
денежные средства по нему или когда обязательства должника
прекращаются (истекли сроки исковой давности по взысканию данного
финансового актива, утрачены права по опциону и т.д.);
финансовый актив передан, и данная передача осуществляется в
соответствии с пунктом 18 настоящего Стандарта и удовлетворяет
критериям прекращения признания, указанным в пункте 19 настоящего
Стандарта.
18. Операция квалифицируется как передача финансовых активов,
если в результате данной операции:
18.1. банк передает права третьей стороне;
18.2. банк сохраняет свои права на получение денежных средств
от финансовых активов и принимает на себя обязательство по передаче
денежных средств одному или нескольким контрагентам по договору. При
этом данная операция классифицируется как передача, если она
соответствует всем следующим требованиям:
у банка отсутствуют обязательства по выплате денежных средств
контрагентам по договору, если он не получает данные денежные
средства от финансового актива;
банку запрещается продажа или передача в залог данного актива
(кроме как в качестве обеспечения по обязательству выплатить
контрагентам по договору денежные средства);
банк обязан без существенной задержки перечислить все денежные
средства, которые связаны с данным финансовым инструментом и которые
он получает для контрагентов по договору.
19. При передаче финансового актива в соответствии с пунктом
18 настоящего Стандарта банк должен оценить степень, в которой он
сохраняет за собой риски и вознаграждения владельца финансового
актива. В этом случае:
19.1. если банк передает все риски и вознаграждения владельца
финансового актива, то он прекращает признание финансового актива.
При этом отдельно в качестве финансовых активов или финансовых
обязательств признаются все права и обязанности, созданные или
сохраненные при передаче, по их справедливой стоимости. Такими
операциями могут быть: безусловная продажа финансового актива,
продажа финансового актива вместе с опционом на выкуп финансового
актива по его справедливой стоимости на момент выкупа, продажа
финансового актива вместе с опционом на покупку или продажу (пут или
колл), который является опционом «вне денег», то есть совершенно
невыгодным к исполнению;
19.2. если банк сохраняет все риски и вознаграждения владельца
финансового актива, то он продолжает признавать переданный
финансовый актив и признает полученные денежные средства в качестве
финансового обязательства. В дальнейшем банк признает все доходы по
переданному активу и любые расходы, понесенные по финансовому
обязательству. Взаимозачет переданного финансового актива и
соответствующего финансового обязательства, а также доходов,
возникающих по переданному финансовому активу, и расходов,
понесенных по соответствующему финансовому обязательству, не
производится.
Операциями, при которых банк сохраняет все риски и
вознаграждения владельца финансового актива, являются: сделки по
продаже с обратным выкупом, когда цена обратной покупки
фиксированная или определяется как цена продажи плюс доход
кредитора; продажа финансового актива вместе с опционом на покупку
или продажу (пут или колл) «при деньгах», то есть совершенно
выгодным к исполнению; продажа финансового актива вместе с выдачей
гарантии, предоставленной банком на возмещение убытков в связи с
невыполнением обязательств по переданному активу, и т.д.;
19.3. если у банка отсутствует возможность установить,
передаются ли все риски и вознаграждения владельца финансового
актива, то он определяет, сохраняется ли контроль над финансовым
активом. В этом случае:
если банк не сохраняет контроль, то он прекращает признание
финансового актива. При этом отдельно в качестве финансовых активов
или финансовых обязательств признают все права и обязанности,
полученные или сохраненные при передаче, по их справедливой
стоимости;
если банк сохраняет контроль, то он продолжает признание
финансового актива в размере участия в данном финансовом активе.
Основным моментом при определении, сохраняет ли банк,
передавший финансовый актив, контроль над ним, является способность
принимающей стороны продать актив. Банк не сохраняет контроль, если
принимающая сторона обладает практической возможностью продать актив
третьей стороне, не являющейся связанной в соответствии с
Национальным стандартом финансовой отчетности 24 «Раскрытие
информации о связанных сторонах» (НСФО 24) для банков, утвержденным
постановлением Совета директоров Национального банка Республики
Беларусь от 30 июня 2005 г. № 194, и в состоянии реализовать эту
возможность самостоятельно. Во всех остальных случаях банк сохраняет
контроль.
Решения по прекращению признания финансовых активов по
операциям, которые соответствуют требованиям пункта 18 настоящего
Стандарта, принимаются по схеме согласно приложению 2 к настоящему
Стандарту.
20. При прекращении признания финансового актива и сохранении
права на обслуживание финансовых активов за вознаграждение банку
необходимо признать либо финансовый актив по обслуживанию, либо
финансовое обязательство по обслуживанию в соответствии с договором.
21. Учет финансовых активов, переданных в качестве обеспечения
обязательств, зависит от того, имеет ли право принимающая сторона
продать или перезаложить эти финансовые активы, и сможет ли
передающая сторона в будущем выполнить свои обязательства, и
осуществляется следующим образом:
21.1. если принимающая сторона имеет право в соответствии с
договором или законодательством продать или перезаложить данное
обеспечение, то передающая сторона о таких активах представляет
соответствующее раскрытие в финансовой отчетности. При этом
передающая сторона продолжает учитывать обеспечение как свой
финансовый актив, а принимающая сторона не признает это обеспечение
как финансовый актив;
21.2. если принимающая сторона продает предоставленное
обеспечение, то она признает доход от продажи и обязательство по
возврату обеспечения передающей стороне, оцененное по справедливой
стоимости проданного обеспечения. Передающая сторона продолжает
учитывать обеспечение как свой финансовый актив;
21.3. если передающая сторона не выполняет обязательства в
соответствии с договором и в дальнейшем не имеет права выкупа
обеспечения, то она прекращает признание финансового актива,
переданного в обеспечение, а принимающая сторона признает
обеспечение как свой финансовый актив по справедливой стоимости или
(если она продала это обеспечение) прекращает признание
обязательства по возврату обеспечения.
22. При прекращении признания финансовых активов на
соответствующих счетах доходов или расходов признается разница между
полученным возмещением (с учетом любых полученных новых активов за
вычетом принятых новых обязательств) и балансовой стоимостью
финансовых активов с учетом накопленных доходов и расходов, которые
ранее были признаны в собственном капитале банка.
23. При покупке или продаже финансовых активов по стандартной
процедуре признание или прекращение признания финансовых активов
осуществляется по правилам учета на дату заключения сделки либо на
дату проведения расчетов.
Датой заключения сделки признается дата, когда банк в
соответствии с договором берет на себя обязательство приобрести или
продать финансовый актив. Учет на дату заключения сделки
предусматривает:
у одной стороны - признание финансового актива, подлежащего
получению, и финансового обязательства по его оплате на дату
заключения сделки;
у другой стороны - прекращение признания продаваемого
финансового актива, признание всех доходов и расходов от продажи
финансового актива, дебиторской задолженности на дату заключения
сделки.
Датой проведения расчетов признается дата, на которую актив
поставляется банку или поставляется банком. Учет на дату проведения
расчетов предусматривает:
у одной стороны - признание финансового актива в день
получения его банком;
у другой стороны - прекращение признания продаваемого
финансового актива, признание всех доходов и расходов от продажи
финансового актива в день передачи его банком.
24. Банк прекращает признавать финансовое обязательство,
когда:
финансовое обязательство исполняется путем осуществления
выплат кредитору денежными средствами, другими финансовыми активами,
товарами или предоставлением услуг;
финансовое обязательство прекращается по иным основаниям.
25. Если эмитент долгового финансового обязательства
приобретает его, то долговое финансовое обязательство погашается,
даже при условии, что эмитент долгового финансового обязательства
является участником рынка ценных бумаг по нему или намеревается его
продать.
26. При замене существующих долговых финансовых обязательств
между должником и кредитором на новые финансовые обязательства с
существенно отличающимися условиями, а также при существенном
изменении условий существующих финансовых обязательств (относящихся
или не относящихся к финансовым затруднениям должника) прекращается
признание существующих финансовых обязательства и признаются новые
финансовые обязательства.
Условия существенно отличаются, если текущая стоимость будущих
потоков денежных средств, дисконтированных по новым условиям,
отличается более чем на 10 процентов от текущей стоимости будущих
потоков денежных средств, дисконтированных по исходным условиям.
27. При прекращении признания финансового обязательства на
соответствующих счетах доходов или расходов признается разница между
балансовой стоимостью финансового обязательства, погашенного или
переданного другой стороне, и выплаченными денежными средствами.
ГЛАВА 4
ОЦЕНКА ФИНАНСОВЫХ АКТИВОВ И ФИНАНСОВЫХ ОБЯЗАТЕЛЬСТВ
28. При признании финансовые активы и финансовые обязательства
оцениваются банком по справедливой стоимости.
Для финансовых активов и финансовых обязательств категорий
«Финансовые активы, учитываемые по справедливой стоимости»,
«Финансовые обязательства, учитываемые по справедливой стоимости»
операционные издержки не включаются в их справедливую стоимость,
определяемую при признании.
Для финансовых активов и финансовых обязательств категорий
«Инвестиции, удерживаемые до погашения», «Кредиты и дебиторская
задолженность», «Финансовые активы в наличии для продажи» и
«Финансовые обязательства по амортизированной стоимости»
операционные издержки включаются в их справедливую стоимость,
определяемую при признании.
К операционным издержкам относятся в том числе вознаграждения
и комиссионные, уплаченные агентам, консультантам, брокерам,
дилерам, фондовым биржам, непосредственно связанные с приобретением,
эмиссией или передачей финансовых активов или финансовых
обязательств. К операционным издержкам не относятся дисконт и премия
по долговым инструментам, административно-хозяйственные расходы.
Справедливая стоимость финансовых активов и финансовых
обязательств при их признании равна цене сделки (фактической цене
приобретения или выпуска).
При использовании банком правил учета на дату проведения
расчетов финансовые активы оцениваются следующим образом:
финансовые активы, которые банк будет учитывать по
справедливой стоимости, оцениваются по справедливой стоимости на
дату проведения расчетов. В период от даты заключения сделки до даты
проведения расчетов банк признает изменение справедливой стоимости
финансовых активов;
финансовые активы, которые банк будет учитывать по цене
приобретения или амортизированной стоимости, оцениваются по
справедливой стоимости на дату заключения сделки. В период от даты
заключения сделки до даты проведения расчетов банк не признает
изменение справедливой стоимости финансовых активов.
Справедливой стоимостью производных финансовых инструментов
является чистая справедливая стоимость прав требований и
обязательств по данному производному финансовому инструменту.
29. При последующей оценке финансовые активы и финансовые
обязательства оцениваются исходя из их классификации при признании.
30. Последующая оценка финансовых активов осуществляется
следующим образом:
финансовые активы категории «Финансовые активы, учитываемые по
справедливой стоимости» оцениваются по справедливой стоимости;
финансовые активы категории «Инвестиции, удерживаемые до
погашения» оцениваются по амортизированной стоимости;
финансовые активы категории «Финансовые активы в наличии для
продажи» оцениваются по справедливой стоимости, за исключением
финансовых активов, которые не имеют котировки и справедливая
стоимость которых не может быть надежно оценена; производных
финансовых активов, которые связаны с некотируемыми финансовыми
инструментами и расчет по которым производится посредством передачи
данных некотируемых финансовых инструментов, справедливая стоимость
которых не может быть надежно оценена. Указанные финансовые активы
оцениваются по цене приобретения;
финансовые активы категории «Кредиты и дебиторская
задолженность» оцениваются по амортизированной стоимости.
31. Последующая оценка финансовых обязательств осуществляется
по амортизированной стоимости, за исключением:
финансовых обязательств категории «Финансовые обязательства,
учитываемые по справедливой стоимости», которые оцениваются по
справедливой стоимости;
производных финансовых обязательств, которые связаны с
некотируемыми финансовыми инструментами и расчет по которым
производится посредством передачи данных некотируемых финансовых
инструментов, справедливая стоимость которых не может быть надежно
оценена. Указанные производные финансовые обязательства оцениваются
по цене приобретения;
финансовых обязательств, которые возникают, когда передача
финансовых активов не соответствует требованиям по прекращению
признания. В этом случае оценка финансовых обязательств
осуществляется в соответствии с требованиями главы 3 настоящего
Стандарта.
32. Финансовые активы и финансовые обязательства, выраженные в
иностранной валюте, оцениваются в той иностранной валюте, в которой
они признаны, и в соответствии с правилами оценки той категории, в
которую они определены при признании в соответствии с настоящим
Стандартом.
33. Стоимость финансовых активов или финансовых обязательств,
оцененных в иностранной валюте в соответствии с пунктом 32
настоящего Стандарта, пересчитывается в белорусские рубли с
использованием официального курса белорусского рубля по отношению к
соответствующей иностранной валюте на дату признания или дату оценки
в соответствии с Национальным стандартом финансовой отчетности 21
«Влияние изменений валютных курсов» (НСФО 21) для банковской
системы, утвержденным постановлением Правления Национального банка
Республики Беларусь от 28 ноября 2002 г. № 233 (далее - НСФО 21).
Курсовые разницы, возникающие при последующей оценке
финансовых активов и финансовых обязательств, выраженных в
иностранной валюте, признаются в соответствии с НСФО 21. Исключение
составляют финансовые активы и финансовые обязательства, выраженные
в иностранной валюте, являющиеся эффективными инструментами
хеджирования будущих потоков денежных средств от высоко вероятной
прогнозируемой операции в иностранной валюте. Для них применяются
требования к учету хеджирования, изложенные в главе 10 настоящего
Стандарта.
ГЛАВА 5
ОСНОВНЫЕ ПОДХОДЫ К ОЦЕНКЕ
СПРАВЕДЛИВОЙ СТОИМОСТИ ФИНАНСОВЫХ АКТИВОВ И ФИНАНСОВЫХ ОБЯЗАТЕЛЬСТВ
34. При определении справедливой стоимости финансовых активов
и финансовых обязательств банк исходит из того, что он является
действующим и не имеет ни намерений, ни необходимости в ликвидации,
существенном сокращении сделок или в осуществлении сделки на
невыгодных для него условиях.
35. Определение справедливой стоимости финансовых активов и
финансовых обязательств зависит от наличия либо отсутствия активного
рынка по ним.
36. Рынок является активным, если:
инструменты, покупаемые и продаваемые на нем, однородны;
в любой момент есть заинтересованные покупатели и продавцы;
информация о котировках общедоступна.
При активном рынке в основе справедливой стоимости финансовых
активов и финансовых обязательств лежат котировки.
Цель определения справедливой стоимости финансового актива и
финансового обязательства состоит в выборе их цены на дату оценки на
самом выгодном активном рынке, к которому банк имеет
непосредственный доступ.
Опубликованные котировки на активном рынке являются наилучшим
доказательством справедливой стоимости, и когда они существуют, они
используются для оценки финансового актива или финансового
обязательства.
37. При неактивном рынке справедливая стоимость финансовых
активов и финансовых обязательств определяется с использованием
методов оценки.
Метод оценки включает в себя все факторы, которые участники
рынка приняли бы во внимание при установлении цены и которые
соответствуют широко применяемым экономическим методам определения
справедливой стоимости финансовых активов и финансовых обязательств.
Методами оценки могут быть:
использование стоимости данных финансовых активов и финансовых
обязательств по последним сделкам на рынке между независимыми
сторонами;
использование текущей справедливой стоимости другого
финансового актива или финансового обязательства, которые по
существу являются аналогичными (те же условия и характеристики:
остающийся срок до погашения, потоки денежных средств, валюта,
риски);
дисконтирование потоков денежных средств;
использование моделей определения цены опционов;
другие широко используемые участниками рынка методы оценки
справедливой стоимости финансовых активов и финансовых обязательств,
если они обеспечивают надежную оценку стоимости, получаемой в
реальных рыночных сделках.
Применяя методы оценки справедливой стоимости финансовых
активов и финансовых обязательств, банк максимально использует
рыночные данные и в меньшей мере основывается на собственных данных.
При определении справедливой стоимости финансовых активов и
финансовых обязательств путем дисконтирования будущих потоков
денежных средств банк в качестве эффективной процентной ставки
использует ставку, равную преобладающей норме доходности на рынке
для финансовых активов и финансовых обязательств, имеющих по
существу те же условия и характеристики. Расчет справедливой
стоимости финансовых активов и финансовых обязательств путем
дисконтирования будущих потоков денежных средств осуществляется
согласно приложению 1 к настоящему Стандарту.
На каждую отчетную дату банк проводит проверку метода оценки и
тестирует его обоснованность, используя цены любых текущих сделок,
наблюдаемых на рынке с тем же самым инструментом, или основываясь на
всех рыночных данных.
38. Факторами, лежащими в основе определения справедливой
стоимости финансовых активов и финансовых обязательств, могут быть:
процентный доход;
кредитный риск;
цены на валютном рынке;
цены на сырьевые товары;
цены на долевые инструменты;
изменчивость (волатильность) (амплитуда будущих изменений цены
финансовых активов и финансовых обязательств);
риск предоплаты и риск неоплаты;
расходы на обслуживание финансового актива или финансового
обязательства.
ГЛАВА 6
РЕКЛАССИФИКАЦИЯ ФИНАНСОВЫХ АКТИВОВ
39. Финансовые активы и финансовые обязательства, находящиеся
в собственности банка или выпущенные банком и отнесенные банком к
категориям «Финансовые активы, учитываемые по справедливой
стоимости» и «Финансовые обязательства, учитываемые по справедливой
стоимости», не подлежат реклассификации из одной категории в другую.
40. При принятии банком решения о нецелесообразности (ввиду
изменения намерений или возможности) дальнейшего удержания
финансовых активов в категории «Инвестиции, удерживаемые до
погашения» все финансовые активы данной категории реклассифицируются
в категорию «Финансовые активы, имеющиеся в наличии для продажи» и
подлежат оценке по справедливой стоимости. Разница между балансовой
стоимостью финансовых активов до реклассификации и их справедливой
стоимостью на дату реклассификации учитывается в собственном
капитале банка.
41. При продаже финансовых активов из категории «Инвестиции,
удерживаемые до погашения» в сумме, превышающей пять процентов от их
общей суммы на дату продажи, либо при повторной продаже в текущем
году (независимо от суммы сделки), за исключением продаж,
разрешенных в пункте 10 настоящего Стандарта, все оставшиеся
финансовые активы данной категории реклассифицируются в категорию
«Финансовые активы в наличии для продажи» и подлежат оценке по
справедливой стоимости. Разница между балансовой стоимостью
финансовых активов до реклассификации и их справедливой стоимостью
на дату реклассификации учитывается в собственном капитале банка.
42. При появлении возможности осуществить достоверную оценку
справедливой стоимости финансового актива в категории «Финансовые
активы в наличии для продажи», для которых она ранее отсутствовала,
необходимо провести оценку данного финансового актива по
справедливой стоимости. Разница между балансовой стоимостью
финансового актива до оценки и его справедливой стоимостью на дату
оценки учитывается в соответствии с пунктом 44 настоящего Стандарта.
43. Финансовые активы, имеющиеся в категории «Финансовые
активы в наличии для продажи», могут быть реклассифицированы в
категорию «Инвестиции, удерживаемые до погашения» в следующих
случаях:
при изменении намерений или возможностей банка - для
финансовых активов, изначально признанных в данной категории;
при изменении намерений и возможностей банка и истечении
срока, предусмотренного частью шестой пункта 10 настоящего
Стандарта, - для финансовых активов, ранее реклассифицированных в
данную категорию из категории «Инвестиции, удерживаемые до
погашения».
При этом данные финансовые активы признаются по справедливой
стоимости, сложившейся на дату реклассификации, и такая справедливая
стоимость становится их новой стоимостью. Доходы и расходы от
изменения справедливой стоимости, которые были признаны в
собственном капитале в период нахождения данных финансовых активов в
категории «Финансовые активы в наличии для продажи», амортизируются
за оставшийся срок существования финансовых активов с использованием
эффективной процентной ставки. Разница между стоимостью финансовых
активов, сложившейся на дату реклассификации (новой амортизированной
стоимостью), и суммой погашения финансовых активов также
амортизируется за оставшийся срок существования финансовых активов с
использованием эффективной процентной ставки. Если финансовый актив
впоследствии обесценился, то все доходы и расходы, которые были
признаны в собственном капитале банка, признаются на соответствующих
счетах доходов и расходов согласно пункту 55 настоящего Стандарта.
Когда надежная оценка справедливой стоимости финансового
актива в категории «Финансовые активы в наличии для продажи»
становится недоступной, то данный финансовый актив в дальнейшем
признается по сложившейся справедливой стоимости на последнюю дату
его возможной оценки. Доходы и расходы от изменения справедливой
стоимости данного актива, которые были признаны в собственном
капитале за период оценки данного актива по справедливой стоимости,
остаются в собственном капитале банка до тех пор, пока не будет
прекращено его признание. При прекращении признания данные доходы и
расходы признаются на соответствующих счетах доходов и расходов в
соответствии с пунктом 22 настоящего Стандарта. При обесценении
финансового актива все доходы и расходы, которые были признаны в
собственном капитале банка, признаются на соответствующих счетах
доходов и расходов согласно пункту 55 настоящего Стандарта.
ГЛАВА 7
ДОХОДЫ И РАСХОДЫ
44. Доходы и расходы, возникающие при изменении справедливой
стоимости финансового актива или финансового обязательства (за
исключением финансовых активов и финансовых обязательств,
удовлетворяющих требованиям к учету хеджирования, для которых
применяются положения главы 10 настоящего Стандарта), признаются:
44.1. по финансовым активам и финансовым обязательствам
категорий «Финансовые активы, учитываемые по справедливой стоимости»
и «Финансовые обязательства, учитываемые по справедливой
стоимости» - на соответствующих счетах доходов и расходов;
44.2. по финансовым активам категории «Финансовые активы в
наличии для продажи» - на соответствующих счетах в собственном
капитале банка.
Накопленные в собственном капитале доходы и расходы по
финансовым активам данной категории остаются в собственном капитале
до момента прекращения признания финансовых активов. При прекращении
признания финансовых активов накопленные доходы и расходы по
выбывающему активу исключаются из собственного капитала и признаются
в соответствии с требованиями пункта 22 настоящего Стандарта.
Сумма процентов по данным финансовым активам признается на
соответствующих счетах доходов и расходов.
Убытки от обесценения финансовых активов указанной категории
признаются в соответствии с требованиями главы 8 настоящего
Стандарта.
Результаты переоценки (вследствие изменения официального курса
белорусского рубля по отношению к соответствующей иностранной
валюте) финансовых активов данной категории, выраженных в
иностранной валюте, признаются в соответствии с требованиями НСФО
21.
45. Доходы и расходы по финансовым активам и финансовым
обязательствам категорий «Финансовые активы, удерживаемые до
погашения», «Кредиты и дебиторская задолженность», «Финансовые
обязательства, учитываемые по амортизированной стоимости» (за
исключением случаев, когда они являются объектами хеджирования)
признаются на соответствующих счетах доходов и расходов:
посредством процесса амортизации;
при обесценении;
при прекращении признания данных финансовых активов и
финансовых обязательств.
46. При признании финансовых активов с применением метода
учета на дату проведения расчетов изменение их справедливой
стоимости в период от даты заключения сделки до даты проведения
расчетов:
признается для активов, учитываемых по справедливой стоимости,
в соответствии с требованиями пункта 44 настоящего Стандарта;
не признается для активов, учитываемых по цене приобретения
или по амортизированной стоимости.
47. Изменения справедливой стоимости производных финансовых
инструментов учитываются на соответствующих счетах доходов и
расходов по мере их возникновения, за исключением производных
финансовых инструментов, которые являются эффективными инструментами
хеджирования.
ГЛАВА 8
ОБЕСЦЕНЕНИЕ ФИНАНСОВЫХ АКТИВОВ
48. На каждую отчетную дату банку необходимо проводить анализ
(оценку-тест) обесценения финансовых активов.
49. Финансовый актив обесценен, если существуют объективные
доказательства влияния одного или нескольких событий (факторов),
которые произошли после признания финансового актива (далее -
события потерь), и того, что эти события потерь повлияют на
расчетные будущие потоки денежных средств от финансового актива,
которые могут быть надежно оценены.
50. Объективными условиями обесценения финансового актива
могут быть следующие события потерь:
существенные финансовые трудности эмитента или обязанного
лица;
нарушения условий договора;
признаки того, что эмитент или обязанное лицо подвергнется
процедуре банкротства или реорганизации.
51. Следующие факторы сами по себе не обязательно являются
признаками обесценения, но должны приниматься во внимание совместно
с другой информацией:
исчезновение активного рынка для данного финансового актива;
понижение платежеспособности (категории кредитного рейтинга)
должника;
уменьшение справедливой стоимости финансового актива
значительно ниже цены его приобретения или амортизированной
стоимости.
52. Если существуют объективные доказательства того, что на
отчетную дату финансовый актив обесценен, банк определяет и признает
сумму убытка от обесценения в соответствии с требованиями пунктов
53-55 настоящего Стандарта.
53. Для финансовых активов категорий «Кредиты и дебиторская
задолженность» и «Инвестиции, удерживаемые до погашения» сумма
убытков определяется как разность между балансовой стоимостью
финансового актива на дату оценки и текущей стоимостью будущих
потоков денежных средств финансового актива (оцененных с учетом
ожидаемых будущих убытков, которые еще не понесены),
дисконтированных по первоначальной (определенной при признании
финансового актива) эффективной процентной ставке. Балансовая
стоимость финансового актива уменьшается посредством использования
соответствующего резерва. Сумма убытка от обесценения признается на
соответствующих счетах доходов и расходов.
Если в последующие периоды после признания обесценения
происходит событие, свидетельствующее об уменьшении степени
обесценения финансового актива, ранее признанный убыток от
обесценения уменьшается (аннулируется) посредством корректировки
счета соответствующего резерва. При этом балансовая стоимость актива
(с учетом суммы резерва при его наличии) не должна превышать
балансовую стоимость актива, которая сложилась бы на дату
аннулирования в случае, если бы обесценение не было признано. Сумма
уменьшения (аннулирования) признается на соответствующих счетах
доходов и расходов.
54. По финансовым активам, учтенным по цене приобретения,
сумма убытка от обесценения определяется как разность между их
балансовой стоимостью (ценой приобретения) на дату оценки и текущей
стоимостью будущих поступлений денежных средств, дисконтированных по
текущей рыночной ставке доходности аналогичных финансовых активов.
Такие убытки от обесценения не аннулируются.
55. Для финансовых активов категории «Финансовые активы в
наличии для продажи», изменение справедливой стоимости которых
признается в собственном капитале, накопленные убытки от уменьшения
справедливой стоимости (убытки от обесценения) исключаются из
собственного капитала и признаются на соответствующих счетах доходов
и расходов, несмотря на продолжение признания в балансе самих
финансовых активов.
Сумма накопленных убытков, исключаемая из собственного
капитала и признаваемая на соответствующих счетах доходов и
расходов, определяется как разность между ценой приобретения
финансового актива и текущей (на дату оценки) справедливой
стоимостью, за вычетом всех убытков от обесценения по этому
финансовому активу, признанных ранее на соответствующих счетах
доходов и расходов.
При увеличении в последующие периоды (вследствие влияния
события, возникшего после признания убытков от обесценения на
соответствующих счетах доходов и расходов) справедливой стоимости
долгового обязательства, классифицированного в категорию «Финансовые
активы в наличии для продажи», ранее признанные убытки от
обесценения аннулируются на соответствующих счетах доходов и
расходов и признаются на соответствующих счетах в собственном
капитале.
При увеличении в последующие периоды (вследствие влияния
события, возникшего после признания убытков от обесценения на
соответствующих счетах доходов и расходов) справедливой стоимости
долевого инструмента, классифицированного в категорию «Финансовые
активы в наличии для продажи», ранее признанные убытки не
аннулируются.
ГЛАВА 9
ВСТРОЕННЫЕ ПРОИЗВОДНЫЕ ФИНАНСОВЫЕ ИНСТРУМЕНТЫ
56. Встроенный производный финансовый инструмент отделяется от
основного договора и учитывается как производный финансовый
инструмент в соответствии с настоящим Стандартом в случае, если:
экономические характеристики и риски встроенного производного
финансового инструмента не связаны тесно с экономическими
характеристиками и рисками основного договора;
возможно самостоятельное существование отдельного финансового
инструмента, удовлетворяющего определению производного финансового
инструмента, с такими же условиями, что и встроенный производный
финансовый инструмент;
смешанный инструмент не оценивается по справедливой стоимости
через счета доходов и расходов.
Принятие решений по учету встроенных производных финансовых
инструментов осуществляется по схеме согласно приложению 3 к
настоящему Стандарту.
57. Если в соответствии с пунктом 56 настоящего Стандарта
требуется отделить встроенный производный финансовый инструмент от
основного договора, но банк не в состоянии надежно определить
справедливую стоимость встроенного производного финансового
инструмента, то его справедливая стоимость определяется как разность
между справедливой стоимостью смешанного инструмента и справедливой
стоимостью основного договора, если они могут быть надежно
определены.
58. Если в соответствии с пунктом 56 настоящего Стандарта
требуется отделить встроенный производный финансовый инструмент от
основного договора, но оценить отдельно при признании либо при
последующей оценке встроенный производный финансовый инструмент не
представляется возможным, то весь смешанный инструмент
классифицируется в категорию «Финансовые активы, учитываемые по
справедливой стоимости» либо «Финансовые обязательства, учитываемые
по справедливой стоимости».
ГЛАВА 10
ХЕДЖИРОВАНИЕ
59. Если между инструментом хеджирования и объектом
хеджирования установлены отношения хеджирования, соответствующие
требованиям пункта 63 настоящего Стандарта, то учет доходов и
расходов по инструменту хеджирования и объекту хеджирования
осуществляется в соответствии с пунктами 65 и 66 настоящего
Стандарта.
60. Объектом хеджирования может выступать:
отдельный финансовый актив (финансовое обязательство), твердое
потенциальное обязательство, высоко вероятная прогнозируемая сделка;
группа финансовых активов (финансовых обязательств), твердых
потенциальных обязательств, высоко вероятных прогнозируемых сделок с
аналогичными характеристиками риска.
Финансовые активы в категории «Инвестиции, удерживаемые до
погашения» не могут быть объектами хеджирования для процентного
риска и риска предоплаты, но могут выступать объектами хеджирования
для кредитного и валютного рисков.
61. Финансовые активы (финансовые обязательства), не
являющиеся производными, могут быть определены как инструменты
хеджирования только при хеджировании валютного риска.
Не могут быть определены как инструменты хеджирования:
финансовые активы (финансовые обязательства), которые не
признаны по справедливой стоимости;
производный финансовый инструмент, который связан с
некотируемым финансовым инструментом и расчет по которому
производится посредством передачи данного некотируемого финансового
инструмента, справедливая стоимость которого не может быть надежно
оценена.
62. Выделяются следующие типы отношений хеджирования:
хеджирование справедливой стоимости - хеджирование риска
неблагоприятного изменения справедливой стоимости финансового актива
(финансового обязательства) или твердого потенциального
обязательства, которое можно отнести к конкретному риску и которое
оказывает влияние на доходы или расходы;
хеджирование будущих потоков денежных средств - хеджирование
риска изменений будущих потоков денежных средств, которое можно
отнести к конкретному риску, связанному с финансовыми активами
(финансовыми обязательствами) или высоко вероятными прогнозируемыми
сделками, и которое оказывает влияние на доходы или расходы.
63. Отношения хеджирования, удовлетворяющие каждому из
нижеперечисленных требований, учитываются в соответствии с пунктами
65 и 66 настоящего Стандарта, если:
отношения хеджирования документально оформлены. При этом
сформулированы цель и стратегия банка в управлении риском;
определены инструмент и объект хеджирования, характер хеджируемого
риска, порядок оценки эффективности хеджирования;
эффективность хеджирования можно надежно оценить, то есть
справедливая стоимость или будущие потоки денежных средств объекта
хеджирования, которые можно отнести к хеджируемому риску, и
справедливая стоимость инструмента хеджирования могут быть надежно
оценены. Настоящий Стандарт не устанавливает методы оценки
эффективности хеджирования. Банк использует тот или иной метод в
зависимости от его стратегии управления риском;
хеджирование является высоко эффективным для каждого
конкретного отношения хеджирования в соответствии с критериями,
предусмотренными пунктом 64 настоящего Стандарта;
эффективность хеджирования тестируется на каждую отчетную дату
на протяжении срока хеджирования;
хеджируемая прогнозируемая сделка (при хеджировании будущих
потоков денежных средств) является высоко вероятной.
64. Хеджирование является высоко эффективным, если оно
удовлетворяет одновременно следующим условиям:
при возникновении отношений хеджирования и в будущем
ожидается, что изменения справедливой стоимости или будущие потоки
денежных средств объекта хеджирования почти полностью (то есть в
пределах 95-105 процентов) компенсируются изменением справедливой
стоимости или будущими потоками денежных средств инструмента
хеджирования;
фактические результаты хеджирования находятся в пределах
80-125 процентов.
65. Хеджирование справедливой стоимости учитывается следующим
образом:
доходы (расходы) от изменения справедливой стоимости
инструмента хеджирования признаются в отчете о прибыли и убытках;
доходы (расходы) от изменения справедливой стоимости объекта
хеджирования, обусловленные хеджируемым риском, корректируют
балансовую стоимость объекта хеджирования и признаются в отчете о
прибыли и убытках. Такой подход также применяется, если объект
хеджирования классифицирован в категорию «Финансовые активы в
наличии для продажи».
66. Хеджирование будущих потоков денежных средств учитывается
следующим образом:
часть доходов (расходов) по инструменту хеджирования, которая
определяется как эффективное хеджирование, признается в собственном
капитале банка;
неэффективная часть доходов (расходов) по инструменту
хеджирования признается в отчете о прибыли и убытках.
67. Банк прекращает учет хеджирования в соответствии с
пунктами 65 и 66 настоящего Стандарта при наличии любого из
следующих условий:
отсутствует соответствие хотя бы одному из требований,
установленных пунктом 63 настоящего Стандарта;
объект хеджирования погашен;
инструмент хеджирования продан, прекращен или исполнен;
банк принимает решение о прекращении отношений хеджирования;
прогнозируемая сделка (при хеджировании будущих потоков
денежных средств) перестает быть высоко вероятной.
Учет хеджирования справедливой стоимости прекращается в том
периоде, в котором выявлено наличие хотя бы одного из вышеназванных
условий.
Все последующие изменения справедливой стоимости производного
финансового инструмента признаются в отчете о прибыли и убытках.
Будущие изменения справедливой стоимости объекта хеджирования, а
также непроизводного инструмента хеджирования признаются так, как
если бы учет хеджирования в соответствии с пунктами 65 и 66
настоящего Стандарта не осуществлялся.
При прекращении учета хеджирования будущих потоков денежных
средств доходы или расходы по инструменту хеджирования, накопленные
в собственном капитале, остаются в собственном капитале до тех пор,
пока объект хеджирования не окажет влияния на доходы или расходы
(пока не произойдет прогнозируемая сделка). Если учет хеджирования
будущих потоков денежных средств прекращается в связи с тем, что в
дальнейшем не предполагается, что прогнозируемая сделка произойдет,
накопленные доходы или расходы по инструменту хеджирования
исключаются из собственного капитала и признаются на соответствующих
счетах доходов и расходов.
Приложение 1
к Национальному
стандарту финансовой
отчетности 39
«Финансовые инструменты:
признание и оценка»
(НСФО 39) для банков
I. Дисконтирование стоимости будущих потоков денежных средств
1. Дисконтирование стоимости будущих потоков денежных средств
применяется при расчете:
справедливой стоимости финансовых активов и финансовых
обязательств категорий «Финансовые активы, учитываемые по
справедливой стоимости», «Финансовые обязательства, учитываемые по
справедливой стоимости» и «Финансовые активы в наличии для продажи»
в условиях отсутствия активного рынка;
амортизированной стоимости финансовых активов и финансовых
обязательств категорий «Инвестиции, удерживаемые до погашения»,
«Кредиты и дебиторская задолженность», «Финансовые обязательства,
учитываемые по амортизированной стоимости».
В основу процесса дисконтирования положен принцип различия
стоимости потоков денежных средств во времени.
Под потоком денежных средств понимается сумма денежных
средств, подлежащая уплате (получению) в определенный момент времени
в будущем.
Под дисконтированием потоков денежных средств понимается
процесс приведения стоимости разновременных потоков денежных средств
(поступлений и выплат) к текущему моменту времени.
Стоимость денежных средств во времени определяется их
внутренней нормой доходности или эффективной процентной ставкой,
выражаемой в процентах.
2. При расчете справедливой стоимости финансовых активов и
финансовых обязательств категорий «Финансовые активы, учитываемые по
справедливой стоимости», «Финансовые обязательства, учитываемые по
справедливой стоимости» и «Финансовые активы в наличии для продажи»
в качестве эффективной процентной ставки принимается рыночная
процентная ставка.
3. При расчете амортизированной стоимости финансовых активов
категорий «Инвестиции, удерживаемые до погашения» в качестве
эффективной процентной ставки принимается:
по финансовым активам с фиксированной процентной ставкой -
эффективная процентная ставка на дату признания финансового актива;
по финансовым активам с плавающей или устанавливаемой
процентной ставкой - эффективная процентная ставка на каждую дату
изменения (установления) процентной ставки.
4. При расчете амортизированной стоимости финансовых активов и
финансовых обязательств категорий «Кредиты и дебиторская
задолженность» и «Финансовые обязательства, учитываемые по
амортизированной стоимости» в качестве эффективной процентной ставки
принимается:
по финансовым активам (финансовым обязательствам) с
фиксированной процентной ставкой - эффективная процентная ставка на
дату признания финансового актива;
по финансовым активам (финансовым обязательствам) с плавающей
или устанавливаемой процентной ставкой - эффективная процентная
ставка на каждую дату изменения (установления) процентной ставки.
5. Текущая стоимость финансового инструмента определяется
суммой текущих стоимостей будущих потоков денежных средств данного
финансового инструмента по формуле
ДП ДП ДП
1 2 n
ТС = --------- + ---------- + ... + ----------, (1)
2 n
(1 + ЭПС) (1 + ЭПС) (1 + ЭПС)
где ТС - текущая стоимость финансового актива (финансового
обязательства);
ДП , ДП , ... ДП - денежные потоки за периоды 1, 2, ... n;
1 2 n
ЭПС - эффективная процентная ставка;
1, 2, ... n - периоды.
6. Текущая стоимость финансового инструмента, величина будущих
потоков денежных средств по которому одинакова в каждом периоде,
рассчитывается по формуле
n
1 - 1 / (1 + ЭПС )
ТС = ДП х ------------------ (2)
ЭПС
где ТС - текущая стоимость;
ДП - денежный поток;
ЭПС - эффективная процентная ставка;
1, 2, ...n - периоды.
II. Примеры учета по амортизированной стоимости
Текущая = Амортизированная - Сумма +/- Накопленная - Убыток
амортизированная стоимость погашения амортизация от
стоимость на дату основного разности обесценения
признания долга между
стоимостью
на дату
признания и
суммой на
дату
погашения
Пример 1
Банк приобрел 01.01.2005 облигацию номиналом 10 000.
Уплаченная сумма составила 7800. Из них 200 составили операционные
издержки. Облигация приобретена с дисконтом 2400.
Облигация погасится по номиналу через 5 лет. Процент по
купону - 7 к получению ежегодно, единой суммой.
Первоначальное признание:
Дебет (далее - Д-т)
Облигации приобретенные 7800
Кредит (далее - К-т)
Счета по учету денежных средств 7800
Расчет эффективной процентной ставки по формуле (1):
ТС = 7800
ДП , ДП , ..., ДП = 10 000 х 7 % = 700
1 2 4
ДП = 700 + 10 000 = 10 700
5
700 700 10700
7800 = --------- + ---------- + ... + ----------,
2 5
(1 + ЭПС) (1 + ЭПС) (1 + ЭПС)
ЭПС = 13,301 %
Последующая оценка по амортизированной стоимости с
использованием эффективной процентной ставки:
-------T------------T-------------T------------T-------------T--------------T------------¬
¦Период¦ Потоки ¦ Текущая ¦ Полученные ¦ Процентный ¦ Амортизация ¦ Текущая ¦
¦(лет) ¦ денежных ¦ стоимость ¦ проценты ¦ доход по ¦разницы между ¦ стоимость ¦
¦ ¦ средств ¦ на начало ¦ ¦ эффективной ¦стоимостью на ¦ на конец ¦
¦ ¦ ¦ периода ¦ ¦ процентной ¦ дату ¦ периода ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ставке ¦ признания и ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ (графа 3 х ¦ суммой на ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ х 13,301 %) ¦дату погашения¦ ¦
+------+------------+-------------+------------+-------------+--------------+------------+
¦ 1 ¦ 2 ¦ 3 ¦ 4 ¦ 5 ¦ 6 ¦ 7 ¦
+------+------------+-------------+------------+-------------+--------------+------------+
¦ 0 ¦ -7 800 ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ 1 ¦ 700 ¦ 7 800 ¦ 700 ¦ 1 037 ¦ 337 ¦ 8 137 ¦
¦ 2 ¦ 700 ¦ 8 137 ¦ 700 ¦ 1 082 ¦ 382 ¦ 8 520 ¦
¦ 3 ¦ 700 ¦ 8 520 ¦ 700 ¦ 1 133 ¦ 433 ¦ 8 953 ¦
¦ 4 ¦ 700 ¦ 8 953 ¦ 700 ¦ 1 191 ¦ 491 ¦ 9 444 ¦
¦ 5 ¦ 10 700 ¦ 9 444 ¦ 700 ¦ 1 256 ¦ 556 ¦ 0 ¦
+------+------------+-------------+------------+-------------+--------------+------------+
¦ИТОГО ¦ ¦ ¦ 3 500 ¦ 5 700 ¦ 2 200 ¦ ¦
L------+------------+-------------+------------+-------------+--------------+-------------
На каждую дату получения процентов рассчитывается текущая
амортизированная стоимость и признаются процентные доходы по
эффективной процентной ставке:
на 01.01.2006:
Д-т Счета по учету денежных средств 700
К-т Процентные доходы по облигациям 700
(1037 - 700 = 337)
Д-т Облигации приобретенные 337
К-т Процентные доходы по облигациям 337
на 01.01.2010:
Д-т Счета по учету денежных средств 700
К-т Процентные доходы по облигациям 700
(1256 - 700 = 556)
Д-т Облигации приобретенные 556
К-т Процентные доходы по облигациям 556
погашение облигации эмитентом:
Д-т Счета по учету денежных средств 10 000
К-т Облигации приобретенные 10 000
Пример 2
Банк приобрел 01.01.2005 облигацию номиналом 10 000.
Уплаченная сумма составила 11 000. Облигация приобретена с премией
1000.
Облигация погасится по номиналу через 5 лет. Процент по
купону - 5 к получению ежегодно, единой суммой.
Первоначальное признание:
Дебет (далее - Д-т) 11 000
Облигации приобретенные
Кредит (далее - К-т) 11 000
Счета по учету денежных средств
Расчет эффективной процентной ставки по формуле (1):
ТС = 11 000
ДП , ДП , ..., ДП = 10 000 х 5 % = 500
1 2 4
ДП = 500 + 10 000 = 10 500
5
500 500 10500
11 000 = --------- + ---------- + ... + ----------,
2 5
(1 + ЭПС) (1 + ЭПС) (1 + ЭПС)
ЭПС = 2,827 %
Последующая оценка по амортизированной стоимости с
использованием эффективной процентной ставки:
-------T------------T-------------T------------T-------------T--------------T------------¬
¦Период¦ Потоки ¦ Текущая ¦ Полученные ¦ Процентный ¦ Амортизация ¦ Текущая ¦
¦(лет) ¦ денежных ¦ стоимость ¦ проценты ¦ доход по ¦разницы между ¦ стоимость ¦
¦ ¦ средств ¦ на начало ¦ ¦ эффективной ¦стоимостью на ¦ на конец ¦
¦ ¦ ¦ периода ¦ ¦ процентной ¦ дату ¦ периода ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ставке ¦ признания и ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ (графа 3 х ¦ суммой на ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ х 2,827 %) ¦дату погашения¦ ¦
+------+------------+-------------+------------+-------------+--------------+------------+
¦ 1 ¦ 2 ¦ 3 ¦ 4 ¦ 5 ¦ 6 ¦ 7 ¦
+------+------------+-------------+------------+-------------+--------------+------------+
¦ 0 ¦ -11 000 ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ 1 ¦ 500 ¦ 11 000 ¦ 500 ¦ 311 ¦ -189 ¦ 10 811 ¦
¦ 2 ¦ 500 ¦ 10 811 ¦ 500 ¦ 306 ¦ -194 ¦ 10 617 ¦
¦ 3 ¦ 500 ¦ 10 617 ¦ 500 ¦ 300 ¦ -200 ¦ 10 417 ¦
¦ 4 ¦ 500 ¦ 10 417 ¦ 500 ¦ 295 ¦ -205 ¦ 10 211 ¦
¦ 5 ¦ 10 500 ¦ 10 211 ¦ 500 ¦ 289 ¦ -211 ¦ 0 ¦
+------+------------+-------------+------------+-------------+--------------+------------+
¦ИТОГО ¦ ¦ ¦ 2 500 ¦ 1 500 ¦ -1 000 ¦ ¦
L------+------------+-------------+------------+-------------+--------------+-------------
На каждую дату получения процентов рассчитывается текущая
амортизированная стоимость и признаются процентные доходы по
эффективной процентной ставке:
на 01.01.2006:
Д-т Счета по учету денежных средств 500
К-т Процентные доходы по облигациям 500
(311 - 500 = -189)
Д-т Процентные доходы по облигациям 189
К-т Облигации приобретенные 189
на 01.01.2010:
Д-т Счета по учету денежных средств 500
К-т Процентные доходы по облигациям 500
(306 - 500 = -194)
Д-т Процентные доходы по облигациям 194
К-т Облигации приобретенные 194
погашение облигации эмитентом:
Д-т Счета по учету денежных средств 10 000
К-т Облигации приобретенные 10 000
Пример 3
Банк выдал кредит 01.01.2005 под 3 % годовых в сумме 10 000.
Кредит погасится через 5 лет единой суммой. Проценты платятся один
раз в полугодие единой суммой. Рыночная процентная ставка составляет
30 %.
Признание по справедливой стоимости (поскольку кредит выдан
под ставку, отличную от рыночной):
Сумма основного долга 10 000
Процентная ставка по договору (годовая) 3
Процентная ставка по договору (за период
начисления 6 месяцев) 1,5
Будущие потоки денежных средств за
период - проценты 10 000 х 1,5 % = 150
Срок (лет) 5
Количество периодов 5 х 2 = 10
Будущие потоки денежных средств за
весь срок - проценты 1 500
Всего будущие потоки денежных средств
за весь срок - проценты и основной долг 11 500
Рыночная процентная ставка (годовая) 30
Рыночная процентная ставка (за период
начисления 6 месяцев) 15
Расчет текущей справедливой стоимости по формуле (1):
ДП , ДП , ..., ДП = 10 000 х 1,5 % = 150
1 2 9
ДП = 10 000 х 1,5 % + 10 000 = 10 150
10
ЭПС = 15 %
150 150 10150
ТС = ------------ + ------------ + ... + -------------,
2 10
(1 + 15/100) (1 + 15/100) (1 + 15/100)
ТС = 3225
Проводки по корректировке стоимости выданного кредита на дату
признания:
Д-т Расходы от признания по справедливой стоимости 6775
К-т Кредиты выданные 6775
(6775 = 10 000 - 3225)
Последующая оценка - учет по амортизированной стоимости по
рыночной процентной ставке:
--------T-----------T------------T------------T-----------T------------T-----------¬
¦Период ¦Потоки де- ¦Текущая сто-¦ Полученные ¦Процентный ¦Амортизация ¦ Текущая ¦
¦(полу- ¦ нежных ¦ имость на ¦ проценты ¦ доход по ¦разницы меж-¦ стоимость ¦
¦годие) ¦ средств ¦начало пери-¦ ¦эффективной¦ду стоимос- ¦ на конец ¦
¦ ¦ ¦ ода ¦ ¦(рыночной) ¦тью на дату ¦ периода ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦процентной ¦признания и ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ставке ¦ суммой на ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦(графа 3 х ¦дату погаше-¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ 15 %) ¦ ния ¦ ¦
+-------+-----------+------------+------------+-----------+------------+-----------+
¦ 1 ¦ 2 ¦ 3 ¦ 4 ¦ 5 ¦ 6 ¦ 7 ¦
+-------+-----------+------------+------------+-----------+------------+-----------+
¦ 0 ¦ -3 225 ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+-------+-----------+------------+------------+-----------+------------+-----------+
¦ 1 ¦ 150 ¦ 3 225 ¦ 150 ¦ 483 ¦ 333 ¦ 3 558 ¦
+-------+-----------+------------+------------+-----------+------------+-----------+
¦ 2 ¦ 150 ¦ 3 558 ¦ 150 ¦ 534 ¦ 384 ¦ 3 942 ¦
+-------+-----------+------------+------------+-----------+------------+-----------+
¦ 3 ¦ 150 ¦ 3 942 ¦ 150 ¦ 591 ¦ 441 ¦ 4 383 ¦
+-------+-----------+------------+------------+-----------+------------+-----------+
¦ 4 ¦ 150 ¦ 4 383 ¦ 150 ¦ 658 ¦ 508 ¦ 4 891 ¦
+-------+-----------+------------+------------+-----------+------------+-----------+
¦ 5 ¦ 150 ¦ 4 891 ¦ 150 ¦ 734 ¦ 584 ¦ 5 475 ¦
+-------+-----------+------------+------------+-----------+------------+-----------+
¦ 6 ¦ 150 ¦ 5 475 ¦ 150 ¦ 821 ¦ 671 ¦ 6 146 ¦
+-------+-----------+------------+------------+-----------+------------+-----------+
¦ 7 ¦ 150 ¦ 6 146 ¦ 150 ¦ 922 ¦ 772 ¦ 6 918 ¦
+-------+-----------+------------+------------+-----------+------------+-----------+
¦ 8 ¦ 150 ¦ 6 918 ¦ 150 ¦ 1 038 ¦ 888 ¦ 7 805 ¦
+-------+-----------+------------+------------+-----------+------------+-----------+
¦ 9 ¦ 150 ¦ 7 805 ¦ 150 ¦ 1 171 ¦ 1 021 ¦ 8 826 ¦
+-------+-----------+------------+------------+-----------+------------+-----------+
¦ 10 ¦ 10 150 ¦ 8 826 ¦ 150 ¦ 1 324 ¦ 1 174 ¦ 0 ¦
+-------+-----------+------------+------------+-----------+------------+-----------+
¦ ИТОГО ¦ ¦ ¦ 1 500 ¦ 8 275 ¦ 6 775 ¦ ¦
L-------+-----------+------------+------------+-----------+------------+------------
На каждую дату получения процентов рассчитывается текущая
амортизированная стоимость и признаются процентные доходы по
эффективной (рыночной) процентной ставке:
на 01.07.2005
Д-т Счета по учету денежных средств 150
К-т Процентные доходы по кредитам 150
(483 - 150 = 333)
Д-т Кредиты выданные 333
К-т Процентные доходы по кредитам 333
на 01.07.2009:
Д-т Счета по учету денежных средств 150
К-т Процентные доходы по кредитам 150
(1324 - 150 = 1174)
Д-т Кредиты выданные 1174
К-т Процентные доходы по кредитам 1174
при погашении кредита:
Д-т Счета по учету денежных средств 10 000
К-т Кредиты выданные 10 000
Приложение 2
к Национальному
стандарту финансовой
отчетности 39
«Финансовые инструменты:
признание и оценка»
(НСФО 39) для банков
Схема принятия решения по прекращению признания
финансовых активов
***На бумажном носителе
Приложение 3
к Национальному
стандарту финансовой
отчетности 39
«Финансовые инструменты:
признание и оценка»
(НСФО 39) для банков
Схема принятия решений по учету встроенных
производных финансовых инструментов
***На бумажном носителе
|
