Решение Конституционного Суда Республики Беларусь от 10.12.2009 № Р-383/2009 "О судебном обжаловании решений государственных органов по вопросам налогообложения (разъяснений налогового законодательства)"

Зарегистрировано в НРПА РБ 17 декабря 2009 г. N 6/799

Конституционный Суд Республики Беларусь в составе председательствующего - Председателя Конституционного Суда Миклашевича П.П., заместителя Председателя Марыскина А.В., судей Бойко Т.С., Вороновича Т.В., Данилюка С.Е., Изотко В.П., Козыревой Л.Г., Подгруши В.В., Рябцева Л.М., Сергеевой О.Г., Тиковенко А.Г., Чигринова С.П.

на основании части восьмой статьи 22 Кодекса Республики Беларусь о судоустройстве и статусе судей

в порядке реализации права на внесение Президенту Республики Беларусь, в палаты Национального собрания Республики Беларусь, Совет Министров Республики Беларусь, другие государственные органы в соответствии с их компетенцией предложений о необходимости внесения в акты законодательства изменений и (или) дополнений, принятия новых нормативных правовых актов, вытекающих из компетенции Конституционного Суда,

рассмотрел в судебном заседании обращение Высшего Хозяйственного Суда Республики Беларусь об обжаловании в судебном порядке разъяснений государственных органов по вопросам применения налогового законодательства, которые даются по обращениям субъектов хозяйствования.

В обращении указано на разные подходы хозяйственных судов и других государственных органов к применению отдельных положений Указа Президента Республики Беларусь от 15 октября 2007 г. N 498 "О дополнительных мерах по работе с обращениями граждан и юридических лиц". В хозяйственные суды поступают заявления о признании недействительными разъяснений налоговых органов, которые даются по обращениям субъектов хозяйствования о применении законодательства. При этом заявители ссылаются на подпункт 1.3 пункта 1 названного Указа Президента Республики Беларусь от 15 октября 2007 г. N 498, согласно которому решение организации по обращению может быть обжаловано в вышестоящий по отношению к ней в соответствии с ее подчиненностью государственный орган, иную организацию, а решение вышестоящего органа по обращению может быть обжаловано в суд.

По мнению Высшего Хозяйственного Суда, разъяснение уполномоченного органа по обращению, связанному с применением норм законодательства, не является решением этого органа, поскольку не носит обязательного характера, не устанавливает прав и обязанностей конкретного лица, в связи с чем не подлежит обжалованию в порядке хозяйственного судопроизводства, а хозяйственные суды не наделены полномочиями по официальному толкованию норм законодательства.

Министерство по налогам и сборам Республики Беларусь и Комитет государственного контроля Республики Беларусь считают, что решения налоговых органов по вопросам применения законодательства могут быть обжалованы в суд исходя из норм подпункта 1.3 пункта 1 вышеназванного Указа Президента Республики Беларусь от 15 октября 2007 г. N 498, а также пункта 17 перечня государственных органов, иных организаций, ответственных за рассмотрение обращений по существу в отдельных сферах жизнедеятельности населения, утвержденного этим Указом.

Проанализировав нормы Конституции Республики Беларусь, Общей части Налогового кодекса Республики Беларусь (далее - Налоговый кодекс), Хозяйственного процессуального кодекса Республики Беларусь, Закона Республики Беларусь "О нормативных правовых актах Республики Беларусь", Закона Республики Беларусь "Об обращениях граждан", Указа Президента Республики Беларусь от 15 октября 2007 г. N 498 "О дополнительных мерах по работе с обращениями граждан и юридических лиц" (далее - Указ N 498), иных нормативных правовых актов Республики Беларусь, Конституционный Суд установил следующее.

1. В соответствии со статьей 21 Конституции обеспечение прав и свобод граждан Республики Беларусь является высшей целью государства; государство гарантирует права и свободы граждан Беларуси, закрепленные в Конституции, законах и предусмотренные международными обязательствами государства.

К числу прав и свобод граждан, гарантируемых Конституцией, относится право направлять личные или коллективные обращения в государственные органы (статья 40 Конституции).

Одним из способов обеспечения прав и свобод граждан Республики Беларусь является их защита компетентным, независимым и беспристрастным судом в определенные законом сроки (статья 60 Конституции).

Указанные конституционные гарантии действуют также в отношении индивидуальных предпринимателей и юридических лиц.

2. Нормами Закона "Об обращениях граждан" и Указа N 498 определен механизм реализации конституционного права граждан на обращения в государственные органы.

Пунктом 2 Указа N 498 утвержден перечень государственных органов, иных организаций, ответственных за рассмотрение обращений по существу в отдельных сферах жизнедеятельности населения (далее - перечень).

Обращения, в которых содержатся и вопросы разъяснения налогового законодательства, подлежат рассмотрению по существу в государственных органах и иных организациях, указанных в перечне, если изложенные в них вопросы относятся к соответствующим сферам общественных отношений.

В соответствии с пунктом 17 перечня ответственным государственным органом за рассмотрение обращений в сфере налогообложения (разъяснение налогового законодательства) являются инспекции Министерства по налогам и сборам по районам, городам, районам в городах, решения которых по обращениям согласно части третьей пункта 2 Указа N 498, могут быть обжалованы в вышестоящие государственные органы: инспекции Министерства по налогам и сборам по областям, городу Минску и Министерство по налогам и сборам. Решение вышестоящего государственного органа по обращению может быть обжаловано в суд (подпункт 1.3 пункта 1 Указа N 498).

Установленный в Указе N 498 порядок рассмотрения налоговыми органами обращений, связанных с разъяснением налогового законодательства, нашел дальнейшее закрепление в Налоговом кодексе. Законом Республики Беларусь от 13 ноября 2008 г. изменена редакция подпункта 1.5 пункта 1 статьи 82 Налогового кодекса и к обязанностям налоговых органов и их должностных лиц отнесена дача письменных разъяснений плательщикам (иным обязанным лицам) по вопросам применения актов налогового законодательства.

3. Согласно статье 3 Закона "О нормативных правовых актах Республики Беларусь" правовые акты, принимаемые (издаваемые) с целью осуществления конкретных (разовых) организационных, контрольных или распорядительных мероприятий либо рассчитанные на иное однократное применение, не являются нормативными.

Правовой анализ решений вышестоящих налоговых органов, принятых по обращениям, связанным с вопросами разъяснения налогового законодательства, показывает, что они характеризуются следующими особенностями:

выносятся уполномоченными государственными органами, ответственными за рассмотрение обращений;

выражают волю данного государственного органа по правовому регулированию конкретных общественных отношений;

носят индивидуальный характер и рассчитаны на однократное применение;

влекут определенные правовые последствия, поскольку могут затрагивать права и обязанности лиц.

По мнению Конституционного Суда, решения вышестоящих налоговых органов, принятые по обращениям, связанным с разъяснением налогового законодательства, являются правовыми актами ненормативного характера, которые рассчитаны на однократное применение и носят индивидуальный характер.

4. Согласно статье 112 Конституции суды осуществляют правосудие на основе Конституции и принятых в соответствии с ней иных нормативных правовых актов.

В Хозяйственном процессуальном кодексе установлено, что хозяйственные суды рассматривают в порядке административного судопроизводства возникающие из административных и иных публичных правоотношений хозяйственные (экономические) споры, перечисленные в статье 42 этого Кодекса, а также иные дела, рассмотрение которых законодательными актами отнесено к компетенции хозяйственных судов.

Конституционный Суд считает, что решение вышестоящего налогового органа, принятое по обращению, связанному с разъяснением налогового законодательства, как правовой акт ненормативного характера может быть обжаловано в хозяйственный суд в соответствии с приведенными выше положениями Хозяйственного процессуального кодекса во взаимосвязи с положениями пунктов 1 и 2 Указа N 498.

5. Из имеющихся материалов следует, что Высшим Хозяйственным Судом 19 мая 2009 г. в адрес хозяйственных судов областей и города Минска было направлено письмо, в котором указано, что применительно к подпункту 1.3 пункта 1 Указа N 498 разъяснение государственного органа о применении законодательных норм, данное в ответ на обращение субъекта предпринимательской деятельности, не является решением этого органа и не может быть обжаловано в хозяйственный суд.

Конституционный Суд отмечает, что выполнение хозяйственными судами указания, содержащегося в письме Высшего Хозяйственного Суда от 19 мая 2009 г., не обеспечивает возможность реализации конституционного права каждого на доступ к правосудию.

В статье 69 Кодекса о судоустройстве и статусе судей закреплено право Высшего Хозяйственного Суда давать разъяснения по вопросам применения законодательства.

Конституционный Суд полагает, что, для того чтобы указанные разъяснения Высшего Хозяйственного Суда, затрагивающие права и законные интересы налогоплательщиков, содержали общеобязательные правила поведения для них и хозяйственных судов, необходимо соблюдение требований законодательных актов о форме и содержании таких разъяснений.

В соответствии со статьей 74 Кодекса о судоустройстве и статусе судей рассмотрение материалов обобщения судебной практики разрешения хозяйственных (экономических) споров и принятие постановлений по вопросам применения законодательства в сфере предпринимательской и иной хозяйственной (экономической) деятельности, которые носят нормативный характер, относятся к компетенции Пленума Высшего Хозяйственного Суда Республики Беларусь.

На основании изложенного, руководствуясь частью восьмой статьи 22 Кодекса Республики Беларусь о судоустройстве и статусе судей, Конституционный Суд Республики Беларусь

решил:

1. В целях реализации конституционного права каждого, в том числе налогоплательщиков, на судебную защиту признать необходимым обеспечить возможность обжалования в суд решений вышестоящих налоговых органов, принятых по обращениям, связанным с вопросами налогообложения (разъяснений налогового законодательства).

2. Предложить Высшему Хозяйственному Суду Республики Беларусь в установленном порядке обратиться к Президенту Республики Беларусь по вопросу уточнения положений Указа Президента Республики Беларусь от 15 октября 2007 г. N 498 "О дополнительных мерах по работе с обращениями граждан и юридических лиц" в части обжалования решений государственных органов по вопросам налогообложения (разъяснений налогового законодательства).

3. Настоящее решение вступает в силу со дня принятия.

4. Опубликовать настоящее решение в соответствии с законодательством.

Председательствующий -

Председатель Конституционного Суда

Республики Беларусь П.П.Миклашевич