Письмо Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 12.02.2010 № 2-1-9/10319 "О налоге на добавленную стоимость"

Министерство по налогам и сборам СООБЩАЕТ.

1. По вопросу порядка применения в 2010 году ставок НДС в размере 18 и 20 процентов в отношении лизинговых операций, по которым объект лизинга был передан лизингополучателю до 1 января 2010 г., сообщаем следующее.

В соответствии с пунктом 11 статьи 100 Налогового кодекса (далее - НК) моментом сдачи (передачи) объекта в аренду (финансовую аренду (лизинг)) признается последний день установленного договором каждого периода, к которому относится арендная плата (лизинговый платеж) по такой сдаче (передаче), но не ранее момента фактической передачи объекта аренды (лизинга) арендатору (лизингополучателю). Обращаем внимание, что ранее в пункте 15 статьи 10 Закона Республики Беларусь "О налоге на добавленную стоимость", устанавливающем порядок определения момента сдачи в аренду, слово "(передачи)" после слов "моментом сдачи" не содержалось.

Факт передачи объекта лизинга лизингополучателю имеет место только при его поступлении к лизингополучателю, что фиксируется первичными учетными документами. В последующих периодах исполнения договора лизинга объект лизинга находится в пользовании лизингополучателя и его повторной передачи уже не производится.

При сдаче в лизинг фактически осуществляется передача имущественных прав (права пользования), а при использовании права выкупа по завершении договора лизинга происходит еще и реализация объекта лизинга как товара, в результате чего лизингополучатель становится его полным собственником.

Исходя из норм Инструкции о порядке бухгалтерского учета лизинговых операций, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 30.04.2004 N 75 (с изменениями и дополнениями), в бухгалтерском учете лизинговые операции как с правом, так и без права выкупа в части лизинговых платежей также отражаются на соответствующих бухгалтерских счетах по двум составляющим: возмещение стоимости объекта лизинга, а также возмещение иных инвестиционных расходов лизингодателя и лизингового вознаграждения.

Вместе с тем для имущественных прав статьей 100 НК установлено самостоятельное положение, в соответствии с которым днем передачи имущественных прав признается дата наступления права на получение платы в соответствии с договором, а для лизинговых операций установлена вышеуказанная специальная норма пункта 11 статьи 100 НК. Поэтому для лизинговых операций должно применяться только положение пункта 11 статьи 100 НК.

При передаче лизингополучателю объекта лизинга до 01.01.2010 его повторной передачи лизингополучателю (после первоначальной передачи в соответствии с первичными учетными документами, подтверждающими отгрузку объекта лизинга лизингополучателю) не производится, а осуществляется временное владение и пользование этим переданным объектом (финансовая аренда), в т.ч. и в 2010 году.

Вместе с тем пунктом 10 статьи 103 НК установлено, что при изменении порядка исчисления налога на добавленную стоимость (изменении состава плательщиков, объектов налогообложения, налоговой базы, момента фактической реализации, ставок, порядка применения освобождения от налогообложения) новый порядок исчисления применяется в отношении товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных (выполненных, оказанных), переданных с момента изменения порядка исчисления налога на добавленную стоимость.

Следует подчеркнуть, слово "переданных" в пункте 10 статьи 103 НК относится к имущественным правам. Иначе говоря, пункт 10 статьи 103 НК не содержит особенностей применения ставки НДС при ее изменении в отношении лизинговых операций. Следовательно, в НК отсутствуют предписания о том, как осуществлять исчисление НДС по лизинговым операциям в случае изменения ставок налога.

Согласно пункту 7 статьи 3 НК в случае неясности или нечеткости предписаний актов налогового законодательства государственными органами и должностными лицами решения должны приниматься в пользу плательщиков.

Учитывая вышеизложенное, по лизинговым операциям, при которых объект лизинга был отгружен лизингополучателю до 01.01.2010, как по договорам лизинга с правом выкупа, так и без права выкупа, в отношении контрактной стоимости объекта лизинга применяется ставка НДС в размере 18 процентов, а в отношении разницы между размером лизингового платежа и частью платежа, приходящейся на контрактную стоимость, - ставка НДС в размере 20 процентов. При этом лизингодатель уплачивает в бюджет, а лизингополучатель берет к вычету в отношении контрактной стоимости объекта лизинга суммы НДС, рассчитанные по ставке НДС в размере 18 процентов, а в отношении разницы между размером лизингового платежа и частью платежа, приходящейся на контрактную стоимость, - суммы НДС, рассчитанные по ставке НДС в размере 20 процентов.

Если же плательщик применяет ставку НДС в размере 20 процентов в отношении лизинговых платежей, приходящихся на периоды с 01.01.2010, по объектам лизинга, переданным лизингополучателю до 01.01.2010, то у налогового органа нет правовых оснований для отказа в применении вышеуказанной ставки налога. При этом лизингодатель уплачивает в бюджет, а лизингополучатель принимает к вычету в отношении контрактной стоимости объекта лизинга суммы НДС, рассчитанные по ставке НДС в размере 20 процентов, и в отношении разницы между размером лизингового платежа и частью платежа, приходящейся на контрактную стоимость, суммы НДС, также рассчитанные по ставке НДС в размере 20 процентов.

В связи с изложенным письма МНС от 24.12.2009 N 2-1-4/6851-1 и от 23.01.2009 N 2-1-9/73 соответствуют нормам НК и применяются в соответствии с настоящим разъяснением.

Обращаем внимание, что данные порядки применения ставок НДС могут плательщиками использоваться одновременно по соглашению сторон договора лизинга. При этом одним и тем же лизингодателем по одному контракту сумма налога может исчисляться по лизинговому платежу по ставке НДС в размере 20 процентов, по другому контракту в отношении контрактной стоимости исчисление суммы налога осуществляется исходя из ставки НДС в размере 18 процентов, в отношении остальной части лизингового платежа исчисление налога осуществляется по ставке НДС в размере 20 процентов.

2. По вопросу выписки первичных учетных документов, на основании которых у лизингополучателя осуществляется вычет НДС по лизинговым операциям, сообщаем.

Согласно статье 636 Гражданского кодекса Республики Беларусь по договору финансовой аренды (договору лизинга) арендодатель обязуется приобрести в собственность указанное арендатором имущество у определенного им продавца (поставщика) и предоставить арендатору это имущество за плату во временное владение и пользование для предпринимательских целей.

Следовательно, объект лизинга находится в лизинге только после его передачи лизингополучателю, подтверждаемой первичными учетными документами (товарно-транспортными и товарными накладными, актом передачи).

Таким образом, вышеуказанные документы при отсутствии документов, свидетельствующих о возврате объекта лизинга лизингодателю, подтверждают факт совершения хозяйственной операции - передачи объекта лизинга в лизинг и соответственно нахождение его в лизинге.

В соответствии с пунктом 5 статьи 107 НК налоговые вычеты производятся на основании первичных учетных и расчетных документов установленного образца, полученных в установленном законодательством порядке продавцами и выставленных ими при приобретении плательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, либо на основании свидетельств о помещении товаров под заявленный таможенный режим и документов (их копий), подтверждающих факт уплаты налога на добавленную стоимость при ввозе товаров на таможенную территорию Республики Беларусь.

Вычет налога на добавленную стоимость производится по операциям, не предусматривающим предъявление продавцами первичных учетных и расчетных документов установленного образца, полученных в установленном законодательством порядке, - на основании иных первичных учетных и расчетных документов.

Таким образом, с учетом того что с 1 января 2010 г. счет-фактура формы СФ-1 выведена из оборота, лизингодатели могут предъявить лизингополучателю счет к оплате с указанием размера лизинговых платежей, приходящихся на конкретный период, суммы НДС и ставки НДС. Данный документ, после принятия его к учету (акцепта), у лизингополучателя будет являться основанием для вычета НДС по лизинговым платежам.

Вместе с тем лизингодателями в целях осуществления лизингополучателями вычета суммы НДС по лизинговым платежам за конкретные периоды может выписываться и иной первичный учетный документ, реквизиты которого соответствуют требованиям статьи 9 Закона Республики Беларусь "О бухгалтерском учете и отчетности", и содержащий ставку НДС и сумму НДС.

3. По вопросу применения курса иностранной валюты при осуществлении лизинговых платежей в иностранной валюте сообщаем.

В соответствии с пунктом 2 статьи 97 НК при определении налоговой базы налога на добавленную стоимость по договорам, предусматривающим реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав за иностранную валюту, пересчет иностранной валюты в белорусские рубли производится по официальному курсу Национального банка Республики Беларусь, установленному на момент фактической реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав или на дату фактического осуществления расходов, оплаты.

При реализации объектов финансового лизинга за иностранную валюту по договорам финансового лизинга и наступлении момента фактической реализации налоговая база в части контрактной стоимости объекта финансового лизинга определяется в белорусских рублях по официальному курсу Национального банка Республики Беларусь, установленному на дату передачи объекта финансового лизинга.

Пунктом 10 статьи 107 НК установлено, что по договорам аренды, в том числе финансовой аренды (лизинга), предъявленные и подлежащие вычету суммы налога на добавленную стоимость в иностранной валюте определяются в белорусских рублях исходя из официального курса иностранной валюты, установленного Национальным банком Республики Беларусь на последнее число определенного договором каждого периода, к которому относится арендная плата (лизинговый платеж).

По договорам финансового лизинга предъявленные и подлежащие вычету суммы налога на добавленную стоимость в иностранной валюте в части контрактной стоимости объекта финансового лизинга определяются в белорусских рублях исходя из официального курса иностранной валюты, установленного Национальным банком Республики Беларусь на дату принятия на учет объекта лизинга.

Таким образом, лизингодателями налоговая база в части контрактной стоимости должна определяться исходя из официального курса иностранной валюты, установленного Нацбанком на дату передачи объекта лизинга независимо от применяемой ставки НДС (18 или 20 процентов). Одновременно налоговая база в отношении остальной части лизингового платежа определяется исходя из курса иностранной валюты, установленного Национальным банком Республики Беларусь на последнее число определенного договором каждого периода, к которому относится арендная плата (лизинговый платеж). Соответственно в отношении контрактной стоимости объекта лизинга вычет суммы НДС у лизингополучателя осуществляется исходя из курса иностранной валюты, установленного Национальным банком Республики Беларусь на дату принятия на учет объекта лизинга, а вычет суммы НДС в отношении остальной части лизингового платежа осуществляется исходя из курса иностранной валюты, установленного Национальным банком Республики Беларусь на последнее число определенного договором каждого периода, к которому относится арендная плата (лизинговый платеж).

Заместитель Министра Л.А.Кондратова